Прекращение обязательства означает прекращение прав и обязанностей сторон. Прекращение обязательства -- это прекращение прав и обязанностей сторон, которые составляют содержание обязательства и связывают должника с кредитором.
ГК РФ Статья 407. Основания прекращения обязательств -
Способы прекращения обязательства - предусмотренные законом или договором специальные меры, которые прекращают обязательство:
По воле сторон:
Вне зависимости от воли сторон:
ГК РФ Статья 409. Отступное -
По соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением отступного - уплатой денежных средств или передачей иного имущества.
Смысл отступного в том, что оно прекращает обязательства путем предоставления должником взамен предусмотренного договором исполнения нечто иного, имеющего ценность для кредитора. При передаче отступного, представляющего как бы суррогат исполнения, должник, грубо говоря, тем самым "откупается" от своего кредитора и обязательства между ними прекращаются как исполненные надлежащим образом. При этом, эти обязательства прекращаются не в момент достижения его участниками соглашения об отступном, а в момент предоставления должником кредитору нового исполнения - отступного, которое по стоимости может и превышать в несколько раз первоначальное. Другими словами для прекращения обязательства по основанию, предусмотренному ст. 409 ГК РФ, необходимо наличие двух фактов:
Момент прекращения первоначального обязательства у новации наступает с момента подписания сторонами соглашения о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим другой предмет или способ исполнения.
Кроме этого, есть еще два обстоятельства юридически отличающих отступное от новации. Во-первых , при отступном - это всегда предоставление денег, вещей или иного имущества. При новации первоначальное обязательство замещается новым обязательством, и потенциальных видов предоставления здесь намного больше.
Во-вторых , по соглашению об отступном объект сделки предоставляется кредитору исключительно на праве собственности. При исполнении соглашения о новации содержанием нового обязательства должника может выступать предоставление имущества и на ином праве (на праве аренды, праве оперативного управления и т.д.), не исключая и права собственности.
Другим важным обстоятельством, которое необходимо учитывать при заключении соглашения об отступном, это указание в тексте соглашения на обязательство, во исполнение которого может быть предоставлено отступное.
Суть в том, что отступное по своей правовой природе вторично и зависит от основного обязательства, в связи с чем, отсутствие на указание первичного обязательства, во исполнение которого могло быть предоставлено отступное, ставит соглашение об отступном под сомнение в его действительности.
Перечень сведений, которые должны быть отражены в соглашении о предоставлении отступном, а именно:
Кроме этого, необходимо учитывать и так называемую "экономическую свободу" имущества, передаваемого в качестве отступного, а именно предоставление имущества (отступного), в отношении которого приняты меры по обеспечению иска или на которое обращено взыскание. Такое соглашение будет неправомерно, так как противоречит основным принципам гражданского права. Данная правовая позиция многократно подтверждалась и судебной практикой. Таким образом, генеральная позиция арбитражных судов по этому вопросу говорит о том, что предоставление в качестве отступного имущества, в отношении которого приняты меры по обеспечению иска или на которое обращено взыскание, является неправомерным.
б) Новация -
Обязательство может прекращаться новацией, т. е. соглашением сторон о замене существующего между ними обязательства другим обязательством, предусматривающим иной предмет или способ исполнения. Не допускается новация обязательств по возмещению вреда, причиненного жизни или здоровью, и по уплате алиментов. Если иное не установлено соглашением сторон, то новация прекращает и дополнительные обязательства.
При новации существовавшее между сторонами первоначальное обязательство по их соглашению заменяется другим, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (п. 1 ст. 414 ГК). Иначе говоря, в этом случае речь идет о замене обязательства. Например, при заключении арендатором договора с собственником-арендодателем о приобретении арендованной вещи в собственность прекращаются обязательства по ранее заключенному ими договору аренды, но одновременно возникают обязательства из договора купли-продажи. Этим замена обязательства отличается от замены исполнения (отступного), предоставление которого прекращает всякие обязательственные отношения сторон.
Прекращение обязательств – отпадение первоначально установленного обязательства как конкретного вида обязательственной связи. Обязат-ва прекращаются в случаях: надлежащее исполнение; отступное; зачет встречного требования; новация; прощение долга;
совпадение должника и кредитора в одном лице; невозможность исполнения;
принятие специального акта государственного органа; смерть гражданина (должника или кредитора), в обязательствах личного характера; ликвидация юридического лица.
Отступное прекращает обязательство путем предоставления должником взамен предусмотренного исполнения другого, согласованного с кредитором исполнения (уплаты денег, передачи иного имущества, уступки права и т.п.) (ст. 409 ГК). Отступное представляет собой замену исполнения. При передаче отступного должник, по сути, "откупается" от своего кредитора и обязательство между ними прекращается как исполненное надлежащим образом. При этом обязательство прекращается не в момент достижения его участниками соглашения об отступном, а в момент предоставления должником кредитору нового исполнения. В роли отступного могут выступить согласованные сторонами исключительная неустойка, заменяющая собой реальное исполнение обязательства (п. 3 ст. 396 ГК), а также задаток (ст. ст. 380, 381 ГК). Своим возмездным характером, предполагающим определенное удовлетворение интересов кредитора, отступное отличается от прощения долга. Соглашении об отступном – факультативное обязательство, по концепции оно станет альтернативным.
При новации существовавшее между сторонами первоначальное обязательство по их соглашению заменяется другим, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (п. 1 ст. 414 ГК). Также должна присутствовать причинно – следственная связь между старым обязательством и новированным + оба эти обязательства должны быть действительными. Иначе говоря, в этом случае речь идет о замене обязательства. Прекращаются обязательства по ранее заключенному договору, но одновременно возникают обязательства из договора нового. Последствия новации: прекращается первоначальное обязательство; должник лишается права приводить возражения, которые вытекают из первого обязательства; новация прекращает и дополнительные обязательства, связанные с первоначальным, для их сохранения применительно к новированному обязательству необходимо специальное соглашение сторон об этом.; сроки исковой давности прерываются по соглашению о новации и начинают течь заново. Не допускается новация обязательств личного характера, имеющих целевое назначение, - по возмещению вреда, причиненного жизни и здоровью, и по уплате алиментов (п. 2 ст. 414 ГК).
Прощение долга (ст. 415 ГК) представляет собой безвозмездное освобождение кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает права других лиц в отношении имущества кредиторов. Речь идет о разновидности дарения, требующего, согласия должника. Прощение (сложение) долга недопустимо, если оно нарушает права иных лиц в отношении имущества кредитора, например, в случае его совершения в преддверии предстоящего банкротства кредитора. По концепции кредитор должен будет уведомить должника, если должник не выявил несогласия, то считается, что он согласился на прощение долга.
Соглашение о новации
Соглашение об отступном
Прощение долга
Отступное, новация и прощение долга представляют собой способы прекращения обязательств и включены в гл.26 ГК РФ. Данные институты известны цивилистике еще со времен римского права. Следует отметить, что в истории отечественного законодательства их судьба различна.
Так, новация присутствовала в том или ином виде не только в дореволюционных правовых актах, но и в советских кодексах 1922 и 1964 гг. Прощение долга в трактовке гражданского кодекса 1922 г. значительно отличалось от института, содержащегося в нормах действующего ГК РФ. Положения об отступном в советском гражданском праве отсутствовали. Тем не менее, советские цивилисты в своих работах неоднократно высказывали мнение о том, что, несмотря на отсутствие прямого упоминания в законе об отступном и прощении долга, эти институты фактически могут быть применимы на практике в рамках нормы, регулирующей прекращение обязательств*(1) .
Не останавливаясь на подробностях истории этих юридических конструкций, отметим лишь наиболее существенные моменты, поскольку это необходимо для правильного понимания сущности соглашений об отступном, новации и прощении долга в том виде, в каком они представлены в современном законодательстве.
Договорная природа новации не подвергалась сомнению в отечественной цивилистике.
В ГК РФ следующим образом формулируется положение о новации: "Обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация)". Такая формулировка представляется удачной и исчерпывающей. Прежде всего, соглашение о новации - это договор о замене обязательства. В данном случае категории "соглашение" и "договор" следует признать синонимичными*(2) . В связи с этим на новацию следует перенести все общие положения, касающиеся договоров. Таким образом, правила о недопустимости одностороннего отказа от договора, о свободе договора и другие применимы и к новации. С момента подписания договора о новации (если стороны не предусмотрели иной срок), прежнее обязательство будет считаться прекращенным, а новое - вступившим в силу. Как следует из сказанного, соглашение о новации не может порождать альтернативности прежнего и нового обязательств, так как последние не могут совпадать во времени.
Необходимым признаком новации является то, что она возможна лишь в отношениях между теми же лицами. Данный признак позволяет отграничить новацию от различных случаев перемены лиц в обязательствах.
В качестве последнего признака названа замена предмета или способа исполнения обязательства. Данные элементы договора являются конституирующими. Нельзя говорить о новации, в частности, если стороны, например, изменяют состав документов, подлежащих передаче вместе с товаром по договору купли-продажи.
Новация касается самых существенных элементов договора.
До сих пор в литературе ведутся споры о соотношении категорий "новация" и "отступное". Прежде чем приступить к анализу отличительных характеристик, необходимо выявить, что представляет собой отступное как способ обеспечения обязательств и с каких позиций подходит к нему законодатель.
С точки зрения правовой природы прощения долга обычно возникают споры при сопоставлении его с договором дарения. Эта же тонкая грань между двумя видами сделок вызывает сомнения и при их налогообложении.
Способ прекращения обязательств
Прощению долга как одному из способов прекращения обязательств посвящена ст. 415 ГК РФ, согласно которой обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора. Таким образом, норма о прощении долга не содержит иных ограничений, кроме посягательства на интересы других лиц в отношении имущества кредитора. Ранее Минфин России считал, что прощение долга относится к разновидности договора дарения (Письмо от 25.01.2000 N 04-03-08). Однако на дарение в отличие от прощения долга наложен ряд других ограничений.
По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. При наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением (п. 1 ст. 572 ГК РФ).
Обстоятельства, обусловливающие запрет на дарение, перечислены в ст. 575 ГК РФ. В частности, между коммерческими организациями не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 3000 руб. (пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ). Нарушение этой нормы может повлечь признание недействительной сделки, именуемой по документам прощением долга, но являющейся по существу дарением.
Точного определения, согласно которому прощение долга является двусторонней (стороны должны подписать соглашение) или односторонней (достаточно одностороннего письменного волеизъявления кредитора) сделкой, ГК РФ не содержит. Иногда судьи признают, что прощение долга - это односторонняя сделка, освобождающая должника от ответственности. Должник может не согласиться с прощением долга, но этот отказ следует доказать (Определение ВАС РФ от 08.02.2010 N ВАС-384/10). Вместе с тем прекращение обязательства по требованию одной из его сторон допускается только в случаях, предусмотренных законом или договором (п. 2 ст. 407 ГК РФ).
В законопроекте N 47538-6 о внесении изменений в ГК РФ предложено дополнить ст. 415 ГК РФ ч. 2 следующего содержания: "Обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если должник в разумный срок не направит кредитору возражений против прощения долга".
Право должника отказаться от прощения долга обусловлено невозможностью "осчастливить насильно". К тому же при прощении долга могут возникнуть отрицательные последствия не только для третьих лиц, но и для самого прощенного, например потеря имиджа кредитоспособного должника, отказ кредитора от ответственности за недостатки переданного имущества и т.д.
Дарение однозначно является двусторонней сделкой, которая в обязательном порядке обусловлена договором. Одним из видов дарения является освобождение дарителем одаряемого от имущественной обязанности перед собой. Заметим, что одаряемый вправе в любое время до передачи ему дара от него отказаться. В этом случае договор дарения считается расторгнутым.
Договор дарения движимого имущества должен быть совершен в письменной форме в случаях, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает 3 тыс. руб., когда договор содержит обещание дарения в будущем. Договор дарения недвижимого имущества всегда подлежит государственной регистрации (п. п. 2, 3 ст. 574 ГК РФ). В некоторых случаях суды настаивают на конкретизации неисполненного обязательства, которое прекращается прощением долга.
Исполненное обязательство уже прекращено (п. 1 ст. 408 ГК РФ), поэтому его прекратить нельзя. Конкретизация прекращаемого прощением обязательства должна быть документально зафиксирована для признания этой сделки действительной (заключенной). В основном подобные проблемы связаны с прощением долга при наличии длящихся договорных отношений со сложными текущими взаиморасчетами.
ФАС Северо-Кавказского округа (Постановление от 22.09.2005 N Ф08-4312/2005), рассматривая спор между организациями коммунального и энергетического хозяйств, указал, что снижение задолженности предполагает конкретизацию обязательств. Если соответствующие пункты соглашения о прощении долга не содержат ссылок на договоры, по которым прекращены обязательства, периоды возникновения обязательств, то это влечет незаключенность данного соглашения.
Прощение долга под "небескорыстным" условием
Разъяснение об отличии прощения долга от дарения содержится в п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 104. Дарение не подразумевает никакой выгоды или встречного представления для передающей стороны. А прощение долга может совершаться под каким-либо "небескорыстным" условием.
Президиум ВАС РФ приводит следующий пример. Кредитор-заимодавец прощает должнику-заемщику часть долга - проценты и неустойку за просрочку выплат по договору займа под условием незамедлительного возврата остальной (большей) части долга - основной суммы займа. Судьи указывают, что при выполнении такого условия заимодавец экономит время и средства, в том числе на оплату судебных издержек по взысканию с должника всей суммы долга. Прощение долга "с условием" не тождественно дарению должнику суммы процентов и неустойки. Следовательно, в этом случае сумма прощенного долга роли не играет, т.е. подобная сделка независимо от ее суммы действительна.
"Возврат поскорее" нельзя признать услугой заимодавцу, а прощенный долг не признается платой за услугу. Иначе говоря, выполнение условия прощения долга не должно относиться к какому-либо виду деятельности должника.
В качестве примера прощения долга можно привести скидку, предоставляемую продавцом постфактум при условии осуществления покупателем определенного объема закупок. Продавец заинтересован в объемах продаж, поэтому прощение долга не является бескорыстным дарением и в отличие от последнего не ограничивается стоимостными рамками.
В Определении ВАС РФ от 28.02.2011 N ВАС-255/11 озвучены следующие признаки прощения долга: об отсутствии намерения кредитора одарить должника может свидетельствовать, в частности, взаимосвязь между прощением долга и получением кредитором имущественной выгоды по какому-либо обязательству между теми же лицами.
Споры о переквалификации прощения долга в дарение часто встречаются в судебной практике. К имущественным выгодам кредитора при прощении долга относятся:
- связь прощения долга с последующим зачетом встречного требования, обеспечение возврата суммы долга в соответствии с графиком погашения задолженности, продолжение договорных отношений (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.07.2010 по делу N А53-21595/2009);
- возможность дальнейшего сотрудничества с заказчиком (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.12.2011 по делу N А46-5477/2011, поддержано Определением ВАС РФ от 16.04.2012 N ВАС-4334/12);
- право получения в аренду помещения с применением льготных ставок арендной платы (Постановление ФАС Поволжского округа от 22.03.2012 по делу N А06-4937/2010).
Наряду с положительными судебными решениями существуют такие решения, в которых прощение долга признается прикрытием дарения, запрещенного между коммерческими организациями, за исключением мелких подарков.
Приведем пример, в котором подобный "сюрприз" должнику постфактум устроил его кредитор. Так, заимодавец передал право требования задолженности заемщика по договору цессии консалтинговой фирме, которая через некоторое время с учетом тяжелого финансового положения должника подписала с ним соглашение о прощении долга. Позже кредитор неожиданно затребовал погашение долга, а отказ должника обжаловал в суде, заявив иск о признании своего соглашения с должником недействительной сделкой в силу нарушения запрета дарения.
Не обнаружив у заявителя никаких признаков имущественной выгоды от подписания соглашения о прощении долга, суд удовлетворил его иск о признании недействительным (ничтожным) этого соглашения и о взыскании с должника суммы долга, а также процентов за пользование денежными средствами (Определение ВАС РФ от 04.12.2012 N ВАС-15724/12).
Прощение долга и интересы третьих лиц
Выше мы отмечали, что между коммерческими организациями не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 3000 руб. (пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ). Эта норма направлена, в частности, на защиту прав инвесторов, собственников имущества (активов) организации, которая должна обращаться с ними максимально рачительно.
Аналогичный подход в судебной практике складывается в отношении прощения долга, даже если эта сделка порождена мировым соглашением, утвержденным судом.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.01.2013 N 9597/12 рассмотрена ситуация, в которой мировое соглашение о прощении долга было заключено между организациями под "небескорыстным" условием. Первое общество, кредитор, прощало долг второму обществу, должнику, в обмен на обязательство должника в течение трех дней после утверждения судом данного мирового соглашения уплатить оставшуюся сумму долга кредитору. Суд утвердил мировое соглашение. Однако учредитель кредитора подал иск об отмене этого судебного решения в связи с тем, что сумма совершенной сделки по прощению долга составила 45,5% от стоимости всего имущества общества-кредитора.
Президиум ВАС РФ удовлетворил требование учредителя и передал дело в окружной суд на новое рассмотрение. Было указано, что при утверждении мирового соглашения на суд возлагается обязанность по проверке заключенного сторонами мирового соглашения на соответствие его положений закону, в том числе в целях защиты прав и законных интересов других лиц.
В качестве примеров указанных положений закона были приведены нормы ст. ст. 45, 46 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" об одобрении сделок с заинтересованностью или крупных сделок общим собранием участников общества. Отмечено, что аналогичные особенности могут устанавливаться иными федеральными законами.
Президиум ВАС РФ указал, что суд проверяет представленное на утверждение либо оспариваемое мировое соглашение на соответствие указанным нормам Закона при наличии соответствующих доказательств, представленных заинтересованными лицами. Прощение практически половины имеющегося долга в рамках заключения в суде мирового соглашения организацией, основным видом деятельности которой является оказание услуг, не относится к сделкам, совершаемым в процессе обычной хозяйственной деятельности, поскольку влечет чрезвычайные и чрезмерные расходы для юридического лица, деятельность которого направлена на извлечение прибыли.
Постановление N 9597/12 содержит указание на возможность пересмотра по новым обстоятельствам вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами.
Последствия прощения долга физическому лицу
Подарки от юридических лиц физическим лицам суммой не ограничены, только договор должен быть заключен в письменной форме, если стоимость дара превышает 3 тыс. руб.
При прощении долга физическому лицу контролеры могут попытаться включить сумму неуплаченного долга в качестве полученной им имущественной выгоды в доход, облагаемый НДФЛ и страховыми взносами.
Рассмотрим случаи из судебной практики, когда контролерам не удалось это сделать.
Определение Пермского краевого суда от 13.06.2012 по делу N 33-4698
Банк освободил клиента - физическое лицо от уплаты штрафных санкций по кредитному договору. Взамен ускоряется возврат суммы задолженности в непрощенной части без обращения в суд. Налоговый орган счел данную сделку дарением денежных средств клиенту-налогоплательщику и пришел к выводу о появлении у этого гражданина определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ материальной выгоды в виде оказания ему банком услуг на безвозмездной основе. Суммы комиссий, пеней, штрафов, прощенные банком физическому лицу, налоговый орган включил в доход гражданина, облагаемый НДФЛ по ставке 13%.
На этот раз суд отказал налоговой инспекции во взыскании с клиента банка НДФЛ и пеней, поскольку счел недоказанным факт получения им материальной выгоды в результате заключения с банком дополнительного соглашения к кредитному договору. По мнению судей, у банка в данном случае отсутствовало намерение одарить должника.
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.08.2013 по делу N А65-24410/2012
В нем рассмотрена похожая ситуация, но в отношении страховых взносов.
Общество заключило со своими работниками договоры купли-продажи жилья в рассрочку и договоры беспроцентного целевого займа на покупку жилья. Позднее кредитор принял решение о прощении работникам долга в размере непогашенного остатка. Контролеры из ПФР включили в базу для начисления страховых взносов суммы не возвращенного работниками долга и доначислили страховые взносы, а также предъявили обществу штраф и пени.
Суд отметил, что трудовые договоры, заключенные обществом с работниками, а также коллективные договоры не содержат обязательств работодателя предоставить работникам беспроцентный целевой заем либо заключить с ними договор купли-продажи жилья с рассрочкой платежа. В трудовых договорах также отсутствует обязанность сторон заключить соглашение о прощении части долга по спорным договорам. Выделение ссуды работнику не зависит от качества выполнения им своей трудовой функции и от каких-либо иных особенностей труда работника. Таким образом, денежные средства, выплаченные работнику в качестве ссуды, не могут расцениваться в качестве вознаграждения за труд, равно как и после прекращения обязательств по возврату ссуды путем прощения долга.
Прощение долга производилось из чистой прибыли общества, т.е. данные суммы отнесены к выплатам непроизводственного характера. Они относятся к договорам купли-продажи жилья и договорам беспроцентного целевого займа, а не к трудовым договорам.
Суд признал недействительным решение ПФР.
Безвозмездная передача. Налог на прибыль и НДС
В гл. 21, 25 НК РФ отсутствуют такие понятия, как дарение и прощение долга. В них упоминаются либо безвозмездная передача, либо списание кредиторской задолженности, либо премии (скидки), выплаченные (предоставленные) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора.
Налог на прибыль
Для целей гл. 25 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги) (п. 2 ст. 248 НК РФ).
В безвозмездной передаче участвуют две стороны - передающая и получающая:
- передающая сторона не учитывает расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей (п. 16 ст. 270 НК РФ);
- получающая сторона должна отразить в налоговом учете внереализационный доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (п. 8 ст. 250 НК РФ).
При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с гл. 25 НК РФ остаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
Про рыночную оценку имущественных прав в этой норме не сказано.
При безвозмездной передаче имущества предусмотрена льгота по налогу на прибыль (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). Получающая сторона - российская организация не включает в налоговую базу доходы в виде имущества, полученного безвозмездно:
- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации;
- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;
- от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица.
Льгота работает при условии, что в течение одного года со дня получения имущества (за исключением денежных средств) оно не передается третьим лицам.
При безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) передающая сторона начисляет НДС к уплате в бюджет исходя из рыночных цен (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 154 НК РФ). Про безвозмездную передачу имущественных прав в этих нормах ничего не сказано.
Поскольку при безвозмездной передаче товаров передающая сторона не предъявляет их получателю суммы НДС к уплате, правовых оснований для вычета этого налога получателем товаров не имеется, налог учитывается в стоимости товара. В книге покупок не регистрируются счета-фактуры, полученные при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) (п. 19 Правил ведения книги покупок, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). Впрочем, само выставление передающей стороной (дарителем) счета-фактуры получающей стороне (одаряемому) при дарении сомнительно, поскольку во всех формулировках НК РФ и Постановления N 1137 о выставлении счетов-фактур упоминаются только продавец и покупатель.
Списание задолженности. Должник и кредитор
Для списания задолженности в гл. 25 НК РФ нет полностью "зеркальных" норм для кредитора и должника. Кроме того, разделить нормы по налогу на прибыль и НДС для должника сложно, так как они взаимосвязаны.
Должник. Для списания кредиторской задолженности в гл. 25 НК РФ предусмотрена "полная" норма, которая носит общий характер для разных видов кредиторских задолженностей.
Суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, в налоговом учете должника за некоторыми исключениями признаются внереализационными доходами (п. 18 ст. 250 НК РФ). В качестве другого основания как раз можно представить прощение долга.
Как видим, в отличие от внереализационного дохода при безвозмездном получении товаров (работ, услуг) при списании должником "кредиторки" доход определяется в фактической сумме задолженности, а не по рыночной стоимости неоплаченного. Кроме того, должник вправе одновременно с отражением в налоговом учете указанных доходов признать внереализационные расходы в сумме налогов (в частности, НДС), относящихся к списанному долгу (пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ).
У плательщиков НДС, которые до момента списания кредиторской задолженности уже приняли к вычету НДС, возникает спорная ситуация. В п. 3 ст. 170 НК РФ приведен закрытый перечень случаев обязательного восстановления НДС. Такого основания для восстановления НДС, как списание прощенной кредиторской задолженности (или ее части, к которой относится этот НДС), указанная норма не содержит.
Кредитор не найдет для себя в гл. 25 НК РФ конкретной нормы для всех случаев списания дебиторской задолженности при прощении долга. Есть только одна норма (частный случай) - это выплата (предоставление) продавцом премии (скидки) покупателю вследствие выполнения последним определенных условий договора, в частности объема покупок. Продавец сумму скидки (прощения долга) признает в составе внереализационных расходов (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ), причем в размере фактической суммы скидки (с учетом НДС), а не рыночной стоимости не оплаченного покупателем-должником.
Таким образом, получается, что, не считая предоставления скидки, которая считается расходом, в остальных случаях кредитор при дарении и при прощении долга в налоговом учете применяет одну и ту же норму - расход не признает (п. 16 ст. 270 НК РФ).
В Письме от 09.04.2010 N 03-03-06/1/248 Минфин России утверждает, что пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ о налогообложении скидок применяется только в отношении договоров купли-продажи, а в отношении договоров оказания услуг его положения не действуют. Аргумент представляется спорным. Ведь для краткости выражение "покупатели и продавцы товаров (выполненных работ, оказанных услуг)" используется в нескольких статьях разных глав НК РФ, а также в счетах-фактурах.
Так, в Письме ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@, согласованном с Минфином России, в котором предложена форма универсального передаточного документа (УПД), представляющего собой гибрид счета-фактуры и передаточного документа (накладной, акта приема-передачи работ, услуг и т.д.), есть Приложение 2 с таблицей. В ней приведены различные факты хозяйственной жизни (передача товаров, результатов работ и услуг, имущественных прав и т.д.) и толкование терминов "продавец" и "покупатель" применительно к каждому такому факту. Из данного толкования ФНС России следует, что термины "продавец" и "покупатель" для целей НДС носят универсальный характер и применяются не только для случаев купли-продажи.
Договор займа
Прежде чем рассматривать налоговые последствия прощения долга по договору займа, необходимо определиться с ответом на вопрос: что в результате передается должнику безвозмездно - деньги или имущественное право?
В разное время на этот вопрос предлагались разные ответы. К примеру, в Письмах ФНС России от 25.01.2005 N 02-1-08/8@, МНС России от 17.09.2003 N 02-5-11/210-АЖ859 сказано, что заемщику при прощении долга передается право требования к нему самому, т.е. имущественное право. В последних письмах официальных органов больше декларируется версия о том, что в распоряжении заемщика остаются деньги.
Вопрос далеко не праздный. Ведь безвозмездная передача имущественных прав не подпадает под льготу по налогу на прибыль, установленную пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, а имущество (деньги) - подпадает. Да еще на дареные деньги не распространяется запрет о передаче их третьим лицам.
Рассмотрим эту льготу применительно к договору займа более подробно. При прощении долга по договору займа в соглашении сторон (в уведомлении кредитора) могут фигурировать разные суммы: "тело" займа, проценты по нему, штрафные санкции по хозяйственному договору.
Минфин России в последнее время настаивает на следующем порядке налогообложения данной операции. "Тело" займа подпадает под норму о безвозмездной передаче имущества (п. 8 ст. 250 НК РФ). Вот только обязанность оценивать безвозмездно полученное по рыночной стоимости Минфин России из этой нормы по умолчанию исключает. Списание процентов по займу ведомство предлагает должнику учитывать по норме о списании кредиторской задолженности (п. 18 ст. 250 НК РФ). Льготу по налогу на прибыль, установленную пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, Минфин России применяет только к "телу" займа, выводя из-под нее проценты.
В Письме Минфина России от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40367 разъяснено следующее. В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или прав, за исключением доходов, перечисленных в ст. 251 НК РФ, для целей налогообложения прибыли относятся к внереализационным доходам отчетного (налогового) периода. Согласно ст. 130 ГК РФ деньги признаются движимым имуществом. Поэтому имущество в виде суммы обязательства по предоставленному займу, в случае если это обязательство впоследствии прекращено прощением долга заимодавцем, уставный капитал которого более чем на 50% состоит из вклада организации-заемщика, в составе доходов для целей налогообложения налогом на прибыль не учитывается. Проценты по займу, списываемые путем прощения долга, в налоговом учете не могут рассматриваться в качестве безвозмездно полученного имущества в связи с отсутствием факта передачи данных средств налогоплательщику, и поэтому нет оснований для применения в отношении таких сумм положений пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. На основании п. 18 ст. 250 НК РФ указанные суммы процентов подлежат включению в состав внереализационных доходов организации-должника.
Аналогичный подход прослеживается в Письмах Минфина России от 06.07.2011 N 03-03-06/1/405, от 14.01.2011 N 03-03-06/1/11 и др. Разницу подходов к применению пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ в отношении "тела" займа и процентов по нему Минфин России объясняет тем, что претендующий на льготу налогоплательщик-должник уже учитывал начисленные, но не уплаченные проценты в составе расходов в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 272 НК РФ, т.е. на конец месяца соответствующего отчетного периода (Письмо от 27.03.2009 N 03-03-05/55).
Прощение долга и комбинированная сделка
Если заем возник в результате новации или иной сделки, а затем эта задолженность списывается ее прощением, то Минфин России возражает против применения льготы, установленной пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. Так, в частности, в Письме от 10.09.2013 N 03-03-06/1/37235 рассмотрен случай, в котором учредитель прощает дочерней организации заем, возникший в результате последовательности сделок: вначале были реализация имущества и оказание услуг дочерней организации по лицензионному соглашению, позднее долг учредителю был заменен заемным обязательством, которое в конце концов было списано по соглашению о списании (прощении) долга дочерней организации.
Минфин России возражает против применения льготы даже к "телу" займа, поскольку, по его мнению, в рамках договора новации никакой безвозмездной передачи денежных средств не было. В Письме Минфина России от 20.06.2012 N 03-03-06/1/315 рассмотрен случай, когда материнская организация приобрела задолженность дочерней организации у третьих лиц по договору уступки права требования, а затем простила "дочке" задолженность. И здесь финансовое ведомство при совершении указанных операций между дочерней и материнской организациями настаивает на том, что, поскольку отсутствовала передача имущества, оснований для применения пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не имеется.
Сбережение денежных средств равноценно их получению
Приведенные в предыдущем разделе статьи утверждения Минфина России представляются спорными.
По мнению ВАС РФ, сбережение средств в результате освобождения организации от платы, в частности, за пользование имуществом расценивается как получение данных средств от собственника имущества (п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98). Правда, в этом Письме высшие арбитры толковали другую льготу (пп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ), но сама мысль о том, что сбережение денежных средств в результате неоплаты задолженности равноценно их получению, в других судебных решениях применяется не только к льготе, установленной этим подпунктом.
Так, ФАС Западно-Сибирского округа (Постановление от 22.12.2011 по делу N А27-4570/2011) применил тезис ВАС РФ о приравнивании сбережения денежных средств к их получению, рассматривая прощение учредителем своей "дочке" долга, образованного в результате передачи оборудования, материалов, оказания услуг. По мнению суда, в этом случае дочернее общество вправе применить льготу по налогу на прибыль, установленную пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, установленную только для передачи имущества.
Этот же тезис ВАС РФ судьи применили в целом ряде решений, признавая право дочерней организации на применение льготы в случае прощения материнской компанией "дочернего" долга, выкупленного у третьих лиц по цессии. Судьи указывают, что прощение долга является освобождением дочерней организации от обязанности, в результате которого происходит сбережение этой организацией денежных средств (Постановления ФАС Московского округа от 16.07.2013 N А40-117066/12-116-238, ФАС Западно-Сибирского округа от 22.12.2011 N А27-4570/2011 и др.).
Напомним, что Письмом от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097 ФНС России направила для использования в работе Письмо Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571, в котором ведомство в очередной раз подтверждает, что его письма имеют информационно-разъяснительный характер. Поэтому в случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ, а также решениями, постановлениями, письмами ВС РФ, налоговые органы начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в интернете либо со дня их официального опубликования в установленном порядке при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов.
Е.С. Чиликов, юрист юридической компании "Independent Consulting Group".
21 декабря 2005 г. Высший Арбитражный Суд РФ утвердил Обзор практики применения арбитражными судами ст. 409 ГК РФ (далее - Обзор N 102), Обзор практики применения арбитражными судами ст. 414 ГК РФ (далее - Обзор N 103) и Обзор практики применения арбитражными судами норм ГК РФ о некоторых основаниях прекращения обязательств (далее - Обзор N 104) <1>. Последний из перечисленных обзоров касается вопросов применения ст. 407, 782, 415, 417, 419 ГК; данные положения, за исключением комментария к ст. 415 ГК, не представляют проблем в интерпретации и применении, поэтому данная статья будет касаться исключительно вопросов, связанных с толкованием ВАС РФ норм ГК об отступном (ст. 409 ГК), новации (ст. 414 ГК) и прощении долга (ст. 415 ГК).
<1> Утверждены они были соответственно информационным письмом от 21 декабря 2005 г. N 102, информационным письмом от 21 декабря 2005 г. N 103 и информационным письмом от 21 декабря 2005 г. N 104. Опубликованы данные акты ВАС РФ только спустя четыре месяца в Вестнике ВАС N 4 за 2006 г. Здесь нельзя не выразить глубокого сожаления и разочарования в связи с ситуацией, когда столь значимые акты доводятся до общественности спустя столь длительное время. Конечно, акты судебных органов, пусть даже высших, официально так и не признаны источником права и официально издаются только для сведения нижестоящих судов, но, по глубокому убеждению автора настоящей статьи, следовало бы все-таки уважать сложившуюся практику. Причем подобное "неуважение" исходит не только от ВАС РФ: вспомнить хотя бы ситуацию с Определением КС N 169-О, когда страна узнала о нем также спустя три месяца. Как здесь не задуматься о необходимости нормативного закрепления обязательности публикации актов высших судебных органов непосредственно после их принятия.
Обзор N 102 затронул ряд проблемных вопросов применения института отступного на практике, дискуссии по которым существовали как до него, так, видимо, будут продолжаться и после, несмотря на издание столь авторитетного документа.
Пункт 1 Обзора N 102 устанавливает, что обязательство прекращается с момента предоставления отступного взамен исполнения, а не с момента достижения сторонами соглашения об отступном.
К моменту появления Обзора в литературе и арбитражной практике в целом сложилось две позиции по вопросу о моменте прекращения обязательства в силу ст. 409 ГК, одна из которых отражена в Обзоре. Авторы <2> противоположной позиции считают, что обязательство по предоставлению первоначального исполнения прекращается с момента вступления в силу соглашения об отступном. Обосновывается данная позиция от противного. Если допустить ситуацию, когда обязанность предоставить первоначальный предмет исполнения будет действовать наряду со вступившей в силу обязанностью предоставить отступное, то кредитор сможет потребовать либо одно, либо другое по своему выбору, что, по мнению авторов концепции, посягает на стабильность оборота, так как каждый участник должен знать точно к чему и в каком объеме его обяжут (или от него потребуют). Отсюда делается вывод, что такая ситуация с позиции стабильности оборота неприемлема, и стоит признать, что обязательство по предоставлению первоначального предмета исполнения должно прекращаться с вступлением в силу соглашения об отступном.
<2> См.: Шилохвост О.Ю. Отступное - способ прекращения обязательств // Российская юстиция. 1998. N 11. С. 3; Он же. Отступное по гражданскому праву России. М.: Статут, 1999. С. 144 и далее; Комментарий к Гражданскому кодексу (постатейный) / Под ред. В.П. Мозолина, М.Н. Малеиной. М.: НОРМА, 2004. Комментарий к ст. 409, п. 2 (автор комментария - Богачева Т.В.).
Никоим образом не ставя под сомнения вывод авторов концепции о предпосылках стабильности оборота, считаем верной позицию, отраженную в Обзоре, что предопределяется юридической квалификацией последствий, которые влечет заключение соглашения об отступном <3>. Соглашение об отступном отнюдь не рождает права кредитора требовать отступное взамен предмета исполнения, а предполагает право должника на замену исполнения и обязанность кредитора принять отступное, на что совершенно справедливо указал Высший Арбитражный Суд (п. 1 Обзора N 102). Данная позиция представляется верной в силу следующих исторических и практических соображений.
<3> Путаницу в юридической квалификации также, видимо, предопределило неверное понимание природы деления договоров на реальные и консенсуальные. Учитывая то, что отступное сконструировано в ст. 409 ГК как сделка во исполнение обязательства (распорядительная сделка) (об этом см. ниже), попытка квалифицировать его как реальное или консенсуальное (при том, что это деление исключительно обязательственных договоров) приведет лишь к ошибочным выводам. Подробнее см.: Хаскельберг Б.Л., Ровный В.В. Консенсуальные и реальные договоры в гражданском праве. М.: Статут, 2004. Особенно с. 17 и далее.
Институт отступного (datio in solutum <4>) был сконструирован еще римскими юристами. "По общему правилу кредитор не может быть принужден против воли к принятию в счет долгового требования чего-либо иного, чем то, что составляет предмет этого требования... Но с согласия его такая замена непосредственного предмета требования какими-либо иными благами может иметь место. Это и есть datio in solutum" <5>. Институт отступного конструировался именно как преимущество для должника (право должника заменить предмет исполнения при согласовании с кредитором), что было продиктовано "экономической необходимостью, выросшей на почве тяжелых условий плохо организованного земельного кредита в обстановке падающей доходности рабовладельческого хозяйства" <6>.
<4> В целом римскому праву (также как и многим зарубежным правопорядкам до сих пор) известны были два схожих института - datio in solution и arrha poentialis (собственно отступное). Проанализировав указанные институты, О.Ю. Шилохвост сделал вывод, что наш законодатель слил их в один, взяв принципы первого, а название второго (Шилохвост О.Ю. Отступное по гражданскому праву России. М.: Статут, 1999. С. 20 и далее).
<5> Гримм Д.Д. Лекции по догме римского права. § 226, часть II. Электронная копия издания.
КонсультантПлюс: примечание.
<6> Римское частное право / Под ред. И.Б. Новицкого, И.С. Перетерского. М.: Юриспруденция, 1999. § 107 п. 332 (автор главы - Розенталь И.С.).
В современных условиях институт отступного тем более должен трактоваться именно как право должника заменить предмет исполнения. Иначе по логике сторонников противоположной концепции вообще теряется практическая его значимость <7>. Суть отступного в том, что, никоим образом не затрагивая первоначальное обязательство, устанавливается дополнительная опция для должника - заменить предмет исполнения на иной, согласованный с кредитором. Первоначальное обязательство продолжает существовать нисколько не видоизменяясь; наряду с ним существует соглашение об отступном, по которому кредитор устанавливает для себя не право (требовать предоставления отступного), а обязанность принять такое отступное в случае его предоставления (факультативное обязательство). Ведь никто же не оспаривает возможность предоставления первоначального предмета исполнения после достижения соглашения об отступном (ст. 409 ГК запрета к этому не содержит). И никому, вероятно, не придет в голову обеспечивать предоставление отступного поручительством или залогом.
<7> Точнее, сфера его применения сведется исключительно к деликтным и алиментным обязательствам, к которым правила о новации не применяются, о чем см. ниже.
Предоставил должник отступное - воспользовался опцией, предусмотренной в соглашении об отступном; не воспользовался, предоставил первоначально оговоренный предмет - соглашение об отступном осталось нереализованным. Еще Б. Виншейд отмечал, что "...кредитор, давая согласие (на предоставление отступного. - Е.Ч.), должен был сознавать, что его право требования по действующему обязательству не может распространяться на предлагаемую замену..." <8>.
<8> Виншейд Б. Об обязательствах по римскому праву / Пер. с нем. А.Б. Думашевского. СПб., 1875. С. 217 и следующие. В современной литературе подобные мысли были высказаны (см. Каган Е. Соглашение о новации или соглашение об отступном? // ЭЖ-Юрист. 1999. N 9). Автор считает, что здесь имеет место альтернативное обязательство (ст. 320 ГК). В целом механизм действия ст. 409 ГК мог бы быть описан и через конструкцию альтернативного, и через конструкцию факультативного обязательства. Нам представляется, что заключение соглашения об изменении простого обязательства в альтернативное есть разновидность новирования обязательства (ст. 414 ГК), а потому описание ст. 409 ГК через конструкцию альтернативного обязательства влечет смешение новации и отступного, что недопустимо. Иные сложности указанного подхода были отмечены в литературе (см.: Шилохвост О.Ю. Отступное по гражданскому праву России. М.: Статут, 1999. С. 143.). Поэтому следует говорить о факультативном обязательстве кредитора принять отступное, на что ориентирует Обзор ВАС РФ.
Именно в силу сказанного выше существует возможность разграничения случаев применения ст. 409 ГК и ст. 414 ГК (новация). Когда речь идет о применении ст. 414 ГК, соглашение о замене предмета исполнения "инкорпорируется" в обязательство, указания на старый предмет исполнения из него удаляются, и кредитор действительно приобретает право требовать предоставления ему нового предмета исполнения по вновь возникшему (обновленному) обязательству. В случае же когда заключается соглашение об отступном, кредитор сохраняет возможность требовать предоставления только первоначального предмета исполнения и обязан не противиться, если должник ему предложит отступное.
А все определяется целями, для которых сконструированы один и другой институт. Новация была создана для укрепления обязательства, для облегчения бремени доказывания впоследствии. Поэтому кредитор, давая согласие на изменения предмета или способа исполнения, подразумевая обновление обязательства, приобретает право требовать исполнения этого нового обязательства, освобождаясь от пороков или запутанности отношений, существовавших прежде <9>. Заключая соглашение об отступном, кредитор не заинтересован в укреплении отношений, он готов предоставить преимущества должнику, лишь бы от него избавиться, прекратить отношения.
<9> Подобного мнения придерживалась и дореволюционная цивилистическая мысль. См., например: Синайский В.И. Русское гражданское право. Вып. II § 31, III, 2.
Стоит при этом иметь в виду, что, несмотря на прямое отражение указанной позиции в п. 1 Обзора N 102, п. 2 Обзора закрепляет правило, которое при широком его толковании способно нивелировать все вышеизложенные рассуждения, а именно: "В случае заключения соглашения об отступном кредитор не вправе требовать исполнения первоначального обязательства до истечения установленного сторонами срока предоставления отступного". Стоит внимательно оценить данное положение.
Казалось бы, с одной стороны п. 1 Обзора N 102 говорит, что содержанием соглашения об отступном является право должника на замену исполнения и обязанность кредитора такое исполнение принять. То есть речь идет об одностороннем факультативном обязательстве, которое по п. 1 Обзора никак не влияет на основное обязательство, что абсолютно верно. Однако п. 2 Обзора говорит, что взаимовлияние все-таки есть, и на время действия соглашения об отступном право требовать исполнения первоначального обязательства прекращается. Здесь следует проанализировать две практические ситуации.
Представим, что А. должен вернуть В. сумму займа к определенному сроку. А. сумму займа не возвращает. В. получает возможность обратиться в суд с просьбой применить меры государственного принуждения к А., чтобы тот вернул деньги. Далее стороны заключают соглашение об отступном, по которому А. обязуется предоставить вместо денег автомобиль в течение 10 дней. Следует обратить внимание, что в данном случае имеет место, с одной стороны, соглашение об отступном, в том смысле, что А. предоставлена возможность заменить предмет исполнения с денег на автомобиль, а с другой стороны, произошло продление срока действия договора на 10 дней с момента заключения соглашения об отступном, и в течение этого срока В. не сможет обратиться в суд. Именно такой казус был приведен в п. 2 Обзора, и именно в этом смысле стоит понимать резолютивную часть п. 2 Обзора. Если бы соглашение об отступном в нашем примере было заключено без указания срока, то В. вообще не терял бы возможность обращения в суд с иском к А., только принуждал бы он его именно к исполнению обязанности по предоставлению первоначального предмета исполнения.
Однако представленный вариант толкования, к сожалению, не единственный. Ведь наверняка кто-нибудь посчитает, что раз "кредитор не вправе требовать исполнения первоначального обязательства до истечения установленного сторонами срока предоставления отступного" (п. 2 Обзора), значит, и первоначальное обязательство прекращается на период действия соглашения об отступном. Спешим предупредить подобные неправильные суждения. Их последовательное развитие приведет к констатации тождественности института отступного и новации. В нашем примере А. и В. вместо заключения какого-то соглашения об отступном могут просто новировать обязательство, заменив предмет исполнения, но это повлечет все последствия новации, в том числе прекращение обеспечительных обязательств, если иное не будет оговорено соответствующими договорами (подробнее см. ниже). Как уже было сказано выше, у кредитора же может быть совсем иная цель, нежели заменить предмет исполнения, обязать должника предоставить именно новый предмет. Кредитор может стремиться к скорейшему прекращению отношений с должником и согласен на получение чего угодно, лишь бы эти отношения завершить. В этом и состоит практический смысл института.
Поэтому п. 2 Обзора следует трактовать именно во взаимосвязи с п. 1 Обзора в том плане, что соглашение об отступном порождает именно право должника на замену исполнения и обязанность кредитора принять отступное. Такое право может быть предоставлено как в отношении всего обязательства, так и в отношении отдельной его части (п. 5 Обзора N 102).
Иная практика, кстати говоря, уже имела место до принятия комментируемого Обзора. Так, например, Президиум ВАС признал соглашением об отступном условие в договоре о том, что при невыполнении обязательства по поставке металлопродукции поставщик обязуется вернуть покупателю деньги в сумме, равной стоимости недопоставленной продукции <10>. С учетом вышесказанного данное положение можно было бы признать соглашением об отступном, если бы на месте слова "обязуется" было бы слово "вправе", а так это чистой воды новация.
<10> Постановление Президиума ВАС РФ от 15 октября 1996 г. N 2411/96 // Вестник ВАС РФ. 1997. N 3.
На практике также может встать вопрос о соотношении ст. 409 ГК и п. 1 ст. 450 ГК (изменение условий договора по соглашению сторон). Конечно, отступное не чисто договорный институт в силу действующего ГК, так как обязательства, которые могут быть прекращены отступным в силу п. 2 ст. 307 ГК, могут возникнуть из договора, вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в ГК. Уже в силу этого несложно провести границу по широте применения между институтом "обязательственного права" - отступным и институтом "договорного права" - изменением условий договора по соглашению сторон. Однако отступное своим происхождением обязано именно развитию договорных отношений <11>, и на практике часто встают проблемы разграничения указанных явлений, когда речь заходит об обязательствах из договоров.
<11> К слову сказать, дореволюционное гражданское право вообще не знало института отступного. Его существование доктринально выводилось как раз из аналога п. 1 ст. 450 действующего ГК (ст. 1530, 1545 ч. 1 т. X Свода законов). См.: Шершеневич Г.Ф. Учебник русского гражданского права. Т. 2. § 39. Часть II (использована электронная копия). См. также: Анненков К. Система русского гражданского права. СПб., 1901. Т. III. С. 455.
По сути, отступное сконструировано как сделка во исполнение обязательства (распорядительная сделка <12>), установленного соглашением об отступном (обязательственная сделка). Вот как раз на соглашение об отступном и распространяются все нормы подраздела 2 раздела III ГК (Общие положения о договоре), включая норму п. 1 ст. 450 ГК <13>. Подробнее о соотношении обязательственных сделок и сделок, их исполняющих, будет сказано ниже.
<12> В литературе было отмечено, что употребление в подобных случаях термина "распорядительная сделка" не совсем правомерно, так как по устоявшемуся в мировой практике словоупотреблению распорядительная сделка обладает свойством абстрактности, что в нашем правопорядке практически не выдерживается (см.: Гражданское право: Учебник. Т. III / Под ред. Е.А. Суханова. М., 2006. С. 42 и далее (автор главы - Суханов Е.А.)). Автор работы отнюдь не приписывает распорядительным сделкам свойство абстрактности, не является сторонником слепого заимствования иностранных институтов (см.: Бердников В.В. Распорядительная сделка как способ изменения имущественно-правового положения лица // Законодательство. 2002. N 2. С. 16 - 22; Василевская Л.Ю. Учение о вещных сделках по германскому праву. М.: Статут, 2004), поэтому в настоящей работе будет использоваться термин "сделка во исполнение обязательств", чему, к слову говоря, имеются законодательные предпосылки (п. 3 ст. 159 ГК).
<13> Абсолютно правильно был подмечен Т.В. Богачевой тот факт, что соглашение об отступном может быть заключено в любой форме, предусмотренной ст. 434 ГК (Комментарий к Гражданскому кодексу (постатейный) / Под ред. В.П. Мозолина, М.Н. Малеиной. М.: НОРМА, 2004. Комментарий к ст. 409 п. 3).
Другая важная группа вопросов, связанных с применением отступного в гражданском обороте, касается того, какие обязательства и в каком объеме прекращаются в случае предоставления отступного.
Здесь следует прежде всего сказать, что вопросы объема прекращаемых отступным обязательств законом никак не урегулированы, поэтому Обзор N 102 (пп. 3, 4) исходит из диспозитивности регулирования данных отношений. При этом Высший Арбитражный Суд устанавливает жизненно важные для стабильности оборота презумпции для тех случаев, когда стороны не оговорили в соглашении об отступном объем прекращаемых требований:
Предметом отступного также может быть любое имущество в силу открытого перечня, установленного в ст. 409 ГК. Однако не стоит забывать, что режим обращения отдельных видов имущества подчинен специальным правилам. Об одном таком правиле, а именно о преимущественном праве сособственников на приобретение доли в праве общей собственности, когда такая доля отчуждается в качестве отступного (п. 7 Обзора), упомянул Пленум ВАС. В литературе также указывалось на проблемы с использованием иных предметов в качестве отступного <14>.
<14> Коротаева М. Отступное в звонкой монете // Бизнес-адвокат. 1999. N 2.
Обращает на себя пристальное внимание п. 6 Обзора N 102 даже не в связи с проблемами применения ст. 409 ГК, а в связи с трактовкой юридической природы требования, возникшего в силу ст. 167 ГК РФ, особенно в свете готовящегося к принятию Обзора практики по применению данного положения ГК.
В литературе уже достаточно давно продолжается спор о юридической природе реституционного требования: является ли оно обязательством или нет? Пункт 6 Обзора называет его именно обязательством и отмечает, что по крайней мере одна норма из главы ГК "Прекращение обязательств" на него распространяется. Хотя это ни к чему и не обязывает Высший Арбитражный Суд - позицию всегда можно поменять.
Прежде чем обратиться к мнению, высказанному Пленумом ВАС в Обзоре N 103, о практике применения и трактовке ст. 414 ГК, следует вспомнить законодательную конструкцию новации.
Обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (ст. 414 ГК).
Институт новации представляет собой с теоретической точки зрения замену/обновление обязательства. То есть когда мы говорим о новации, мы говорим о способах обновления обязательства: таких ситуаций, когда вследствие изменения одного элемента обязательства (например, предмет или способ) старое обязательство прекращается и возникает новое с измененными элементами <15>.
<15> По сути термины "новация" и "обновление обязательства" тождественны, так же как "цессия" и "уступка права". Представляется, что институт обновления обязательства еще ждет серьезной теоретической проработки. В частности, достаточно неоднозначным и интересным видится вопрос о существенных условиях обязательства, т.е. таких, изменение которых влечет обновления обязательства, и следовательно, все последствия такого обновления, о которых будет сказано ниже.
Перечень таких оснований, влекущих изменение обязательства (достаточно широкий перечень), был дан еще римскими юристами, им, собственно, институт новации и обязан своим появлением. Под новацией (обновлением обязательства) они понимали ситуацию, когда одно обязательство в силу соглашения сторон заменялось другим вследствие изменения лиц (на стороне кредитора или на стороне должника) либо менялся характер обязательства. Изменение характера обязательства могло "состоять в том, что в новое обязательство вводится условие или срок либо, наоборот, устраняется условие или срок, имевшие место в первоначальном обязательстве. Может измениться и самое основание первоначального обязательства" <16>.
КонсультантПлюс: примечание.
Учебник "Римское частное право" (под ред. И.Б. Новицкого, И.С. Перетерского) включен в информационный банк согласно публикации - Юристъ, 2004.
<16> Римское частное право / Под ред. И.Б. Новицкого, И.С. Перетерского. М.: Юриспруденция, 1999. § 112 п. 354 (автор главы - Розенталь И.С.); также см.: Покровский И.А. История римского права. § 72, абз. 7, 8.
Современная теория уже не трактует обновление обязательства так широко. В частности, теория под напором гражданского оборота признала, что с переменой лиц в обязательстве оно не обновляется, а следовательно, субъект обязательства - не его существенный элемент. Наш ГК пошел даже дальше, признав, что обязательство обновляется только при изменении предмета и способа исполнения, так, по крайней мере, гласит специально посвященная этому институту статья. Далее ГК проявил известную непоследовательность, указав, что обновлением является модификация любого денежного обязательства в заемное обязательство (ст. 818 ГК). Однако модификация денежного обязательства в заемное не является изменением ни предмета, ни способа исполнения. Здесь речь идет о том, что в приведенной выше цитате из работы "Римское частное право" значится как "изменение основания первоначального обязательства", т.е. каузы <17>.
<17> Здесь под каузой мы разумеем "имеющую юридическое значение хозяйственную цель сделки, т.е. закрепленную соглашением сторон направленность сделки на взаимообусловленные предоставления, опосредуемые этой сделкой, либо направленности сделки на совершение предоставления при принципиальном отсутствии встречного предоставления" (Кашанин А.В. Кауза сделки в гражданском праве: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2002. С. 103).
По прямому смыслу закона только такая замена каузы будет признана новацией, которая касается модификации денежного требования в заемное обязательство. Представляется, что это существенный недосмотр законодателя. Ведь новация изначально и появилась как институт, позволяющий заменить цепочку сложных отношений одним простым, дабы облегчить бремя доказывания впоследствии, либо сменить одну договорную форму на другую, дабы "сменить" нормы законодательства, которые будут применяться к отношениям сторон. Например , стороны заключают договор ссуды автомобиля. Впоследствии стороны решают перейти на возмездные отношения. Если в рамках договора ссуды начать платить "арендную плату", то такие платежи будут, несомненно, квалифицированы как неосновательное обогащение. Поэтому сторонам выгодно было бы новировать ссудное обязательство в арендное. Возможна ли такая ситуация по действующему законодательству? Означает ли изменение отношений, например, с безвозмездных на возмездные замену "предмета или способа исполнения"? Судебная практика ответов на эти вопросы не дает, хотя в комментаторской литературе дается положительный ответ на подобные вопросы <18>.
<18> Брагинский М.И., Витрянский В.В. Комментарий к части первой Гражданского кодекса Российской Федерации для предпринимателей. М.: Фонд "Правовая культура", 1995. Гл. 26 (автор главы - В.В. Витрянский).
Не разрешил указанных противоречий и новый Обзор, да, вероятно, и не мог: не может же судебная инстанция, пусть даже высшая, подменять законодателя. Однако Пленум ВАС отметил, что к основаниям, влекущим изменение обязательства, однозначно не относятся изменение срока и порядка расчетов по кредитному договору (п. 1 Обзора). Также Пленум ВАС указал, что обязательство прекращается новацией тогда, когда воля сторон определенно направлена на замену существовавшего между ними первоначального обязательства другим обязательством (animus novandi) (п. 2 Обзора).
Таким образом, для признания изменения обязательства новацией необходимо наличие двух условий:
Новация влечет прекращение дополнительных обязательств, связанных с первоначальным, если иное не предусмотрено соглашением сторон (п. 3 ст. 414 ГК). Проблема применения указанного положения заключается в том, что термин "дополнительные обязательства" нигде не раскрывается. Остается только догадываться, что имел в виду законодатель. Пленум ВАС указал, что такими дополнительными обязательствами как минимум являются обязательство по уплате неустойки и залоговое обязательство (п. 4 и 6 Обзора). Также следует отметить, что такими дополнительными обязательствами должны являться все обеспечительные обязательства в силу указания ст. 329 ГК на их акцессорную природу <19>, а также обязательство, вытекающее из соглашения об отступном (о чем см. выше).
<19> То есть они существуют, пока существует обязательство, которое они обеспечивают. Раз новация прекращает обязательство - обеспечительное обязательство тоже прекращается.
Следует обратить также внимание на трактовку юридической природы новации. Совершенно очевидно, что для осуществления новации нужно заключить определенное соглашение. Таким соглашением может выступать изменение в уже существующий договор, а может быть, и отдельный документ. Пункт 3 Обзора обращает внимание, что такое соглашение должно обязательно совершаться с указанием всех существенных условий, которые закон требует для договоров, которые порождают обязательства, подобные тому, которым прекращается первоначальное обязательство. Соглашение о новации должно также быть заключено в той форме, какая требуется для договоров, которые порождают обязательства, подобные тому, которым прекращается первоначальное обязательство, либо с соблюдение иных требований закона к форме. В частности, одно из таких иных требований описывается в п. 7 Обзора. Раз закон устанавливает, что на стадии исполнительного производства способ и порядок исполнения судебного акта могут быть изменены только судом (ст. 324 АПК РФ), то и соглашение о новации обязательства, в данном случае в качестве мирового соглашения, должно быть утверждено судом.
Интересно, что ст. 414 ГК указывает на соглашение о новации как на тот акт, который непосредственно прекращает старое обязательство и влечет возникновение нового обязательства. При такой формулировке закона важным представляется следующий момент. Говоря об уступке права (институте, который исторически вырос из новации), мы различаем "договор о цессии" (коим может быть договор дарения, купли-продажи (ст. 454 ГК), факторинга и т.д.) и собственно уступку права как сделку во исполнение обязательства, возникшего из "договора о цессии", что, видимо, во многом - следствие структуры действующего ГК <20>. При этом практическое значение такого разведения, на наш взгляд, отсутствует. Разделение сделок на обязательственные и распорядительные (сделки во исполнение обязательства в нашем варианте) исторически было обусловлено тем, что, желая добиться от какого-либо лица совершения определенных действий и не будучи уверенным в их совершении, потенциальный кредитор заключал с указанным лицом договор, который являлся основанием возникновения между сторонами обязательства. Наличие обязательства требовалось для того, чтобы обосновать возложение ответственности на должника в случае, если он не совершит необходимых действий во исполнение обязательства. Кредитор может и по сей день идти только через механизм ответственности, не имея возможности как-то иначе воздействовать на должника, чтобы тот совершил-таки определенные фактические действия, например, передал вещь, ведь сам кредитор забрать вещь силой у должника не может, иначе это будет квалифицировано как преступное самоуправство (ст. 330 УК). Таким образом, распорядительная сделка (сделка во исполнение обязательства) опосредовала реальные действия со стороны должника. Однако какие реальные действия опосредует "распорядительная сделка" уступки права требования (цессии)? Представляется, что никакие. Но наш ГК устанавливает специфические требования к форме сделки цессии (ст. 390 ГК). Вот и получается, что прямое толкование закона приводит к никому не нужному удвоению сущностей: стороны помимо, например, договора купли-продажи права вынуждены оформлять сделку во исполнение договора (распорядительную сделку). Так и появляются на практике акты приема-передачи права. Благо, что закон не требует такой бессмыслицы при прощении долга (об этом см. ниже).
<20> Конечно, концепция еще не до конца утвердилась в науке, но многие авторы вполне обоснованно ее придерживаются (Вошатко А.В. Договор уступки как распорядительная сделка // Сборник статей к 50-летию Е.А. Крашенинникова. Ярославль, 2001; Власова А.В. О последствиях отсутствия или недействительности основания абстрактной сделки // Очерки по торговому праву: Сб. науч. тр. / Под ред. Е.А. Крашенинникова. Вып. 8. Ярославль, 2002. С. 84; Новоселова Л.А. Сделки уступки права (требования) в коммерческой практике. Факторинг. М., 2003. Раздел I. Глава I, § 1.2; Байбак В.В. Обязательственное требование как объект оборота. М., 2005. С. 140 и далее).
На основе этих рассуждений хотелось бы поставить вопрос таким образом: сохраняет ли практическое значение деление сделок на обязательственные и распорядительные, когда объектом операции является идеальная субстанция, например право (требование). Представляется, что ответ должен быть исключительно отрицательным.
При новации обновление обязательства достигается за счет исключительно соглашения о новации. Судебная практика признает, что на это соглашение должны распространяться нормы о договорах. Следовательно, при новации невозможно выделить обязательственную и распорядительную сделку, они сливаются в единую операцию <21>. Поэтому на практике договоры о новации, в которых стороны обусловились впоследствии подписать какой-нибудь "распорядительный документ", следует квалифицировать как предварительные договоры, а не как некие сделки, которые впоследствии требуют своего исполнения посредством подписания дополнительного документа.
<21> В науке гражданского права почему-то утвердилась аксиома, что динамика оборота опосредуется институтом обязательств. Поэтому когда два человека просто встречаются и один передает другому вещь, мы склонны видеть здесь, например, сначала реальный договор дарения, а потом его исполнение (перфекцию). Практическое значение такой конструкции для вещей было отмечено выше. Но для идеальных субстанций выделение обязательства и его исполнения является излишним. Может, пора поставить под сомнение аксиому о том, что обязательство - единственный институт, рождающий динамику гражданского оборота? Может, в каких-то случаях можно обходиться без обязательства?
Завершая разговор о новации, хотелось бы еще раз вспомнить о критериях разграничения отступного и новации. Как уже было сказано выше, соглашение об отступном никоим образом не прекращает обязательства, предмет которого предоставляет возможность изменить. Его содержанием является дополнительная опция для должника: право заменить предмет исполнения и обязанность кредитора такое исполнение принять. Соглашением о новации, наоборот, достигается такой правовой эффект, как новация - обновление обязательства; без каких-либо дополнительных опций, без каких-либо временных промежутков между заключением "соглашения о новации" и обновлением обязательства.
Ключевой проблемой применения института прощения долга с самого момента появления части второй Гражданского кодекса стала проблема разграничения этого института с договором дарения. В комментаторской литературе высказывались различные критерии проведения такого разделения <22> или приводились доводы в отсутствие принципиальной разницы между институтами <23>. Арбитражная практика также вставала то на одну <24>, то на другую сторону <25>, причем последнее мнение явно преобладает.
<22> Щербаков Н. Прощение долга и коммерческий интерес // ЭЖ-Юрист. 2005. N 26.
<23> Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право. Общие положения. М.: Статут, 2001. 3-е изд., стереотипное. Глава 5, разд. 3 (автор раздела - Брагинский М.И.).
<24> См., например: Постановление ФАС Уральского округа от 13.02.2002 N Ф09-139/02-ГК.
<25> См.: Постановление ФАС ВВО от 30 июля 2001 г. N А38-2/45-01, Постановление ФАС ДО от 25 мая 2004 г. N Ф03-А73/04-1/972.
Пленум ВАС постановил следующее: "Отношения кредитора и должника по прощению долга можно квалифицировать как дарение, только если судом будет установлено намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара. В таком случае прощение долга должно подчиняться запретам, установленным статьей 575 ГК РФ, пунктом 4 которой не допускается дарение между коммерческими организациями" (п. 3 Обзора N 104) <26>. Проанализируем данное положение.
<26> Подобное решение далеко не ново. Аналогичная позиция была высказана Президиумом ВАС еще в 2002 г. См.: Постановление Президиума ВАС РФ от 26 апреля 2002 г. N 7030/01.
Ключевым для дальнейшего рассуждения будет утверждение о том, что прощение долга является "сделкой во исполнение обязательства". Рассмотрим следующий пример. А. обещает подарить Б. какую-нибудь вещь, например автомобиль. Они заключают соответственно консенсуальный договор дарения. Юридически значимая хозяйственная цель (кауза) данного договора состоит в безвозмездной передаче титула собственника от А. к Б. Но, заключив договор, желаемого правового эффекта мы еще не достигли. Закон требует некого формального действия, которое будет свидетельствовать о переходе права собственности, а значит, и об исполнении договора дарения, о реализации его правовой цели. Таким действием станет передача вещи (традиция), совершенная в любой из форм, предусмотренных в ст. 224 ГК. При этом если бы мы стали анализировать отдельно акт передачи, то нам было бы абсолютно непонятно, зачем он совершается, какую цель пытаются достичь стороны, передавая/принимая вещь. А дело все в том, что цель совершения сделок во исполнение договора обнаруживается только при анализе тех обязательственных отношений, во исполнение которых распорядительные сделки были совершены <27>. Проанализировав отношения, предшествовавшие традиции, мы понимаем, что вещь была подарена. То же действие - традиция могло быть совершено и во исполнение других обязательственных сделок, например купли-продажи. Тогда, проанализировав отношения, предшествовавшие традиции, мы бы сделали вывод, что передача была направлена на достижение юридически значимой цели сделки купли-продажи (возмездный перенос права собственности с одного лица на другое).
<27> Кашанин А.В. Указ соч. С. 163 и след.
Описанная ситуация с дарением автомобиля нисколько не меняется, если на месте автомобиля оказывается право требования (долг). Также будет заключен договор дарения от А в пользу Б. Юридически значимой хозяйственной целью этого договора будет безвозмездное уничтожение долга Б (права требования к Б). Сложность в восприятии данной конструкции очевидна. Если, описывая механизм традиции (передачи) как сделки во исполнение обязательства, мы приводили в пример реальное действие (передача вещи), которое данная сделка опосредовала, то, когда речь идет о дарственном отказе от права требования к должнику, объектом данной операции является идеологическая категория, а не реальная, как автомобиль, поэтому для достижения юридически значимой хозяйственной цели (каузы), казалось бы, не требуется дополнительных реальных действий: сказал, что долг прекратился - он тут же и прекратился.
Дело все в том, что в договоре, объектом которого является идеальная категория, момент его исполнения сливается с моментом заключения самого договора, о чем уже было сказано выше. И статья 415 описывает конструкцию, которая внешне напоминает сделку во исполнение обязательства <28>. Однако хотелось бы обратить внимание, что в отличие от уступки права (требования) ГК не устанавливает никаких требований к форме. Поэтому если стороны не условились об ином, долг прекращается подписанием договора (что это за договор - см. ниже) и не требуется никаких дополнительных действий от сторон. То есть ст. 415 действительно описывает последствие исполнения договора, но под прямую формулировку ст. 153 ГК ("Сделками признаются действия...") такое исполнение вряд ли подпадает, так как никаких реальных действий стороны не совершают <29>. Таким образом, как и в описанном выше случае с новацией, мы наблюдаем смешение в одном акте эффекта обязательственной сделки и сделки во исполнение обязательства.
<28> Обязательство это может возникнуть из договора дарения или из "договора отказа от части требования во имя целого" (см. ниже).
<29> Этот вывод, в частности, противоречит последнему объемному монографическому изданию об исполнении договорных обязательств, автор которого обосновывает исполнение как сделку (см.: Сарбаш С.В. Исполнение договорного обязательства. М.: Статут, 2005. С. 27 - 84).
Также ст. 415 ГК описывает и не некий "договор прощения долга", так как основанием для выделения отдельных видов договоров в ГК является уникальная, отличная от других кауза договора (юридически значимая хозяйственная цель операции) <30>. При сравнении каузы "договора прощения долга" и договора дарения будет очевидно, что они совпадают, а значит, конструкции идентичны <31>. Статья 415 сама по себе не содержит указания на каузу операции.
<30> Кашанин А.В. Указ. соч. С. 133 и далее, особенно С. 147 - 149.
<31> В качестве дополнительного аргумента можно указать на систему норм ГК: 415 статья попала далеко не в часть вторую Кодекса. Каузы "договора прощения долга" и договора дарения совпадут вследствие того, что сделки во исполнение обязательств не имеют собственной юридически значимой хозяйственной цели (каузы). Кауза подобных сделок обнаруживается в обязательствах, во исполнение которых они совершаются, что и было показано на примерах выше.
Прощение долга - это всего лишь последствие исполнения договора дарения права или какого-либо другого договора. Именно на это и указал Пленум ВАС в Обзоре N 104. Из приведенного в Обзоре казуса следует, что прощение долга может совершаться не только с дарственной каузой, но и с целью обеспечить исполнение какого-либо иного обязательства, т.е. отказаться от небольшой части во имя получения целого (transactionis causa) <32>. Следует признать, что подобная кауза не содержится ни в одном из поименованных в ГК договоров, а значит, мы имеем дело с "непоименованным договором" - "договором отказа от части требования во имя целого".
<32> Подобный вид каузы (отказ от части во имя целого) выделяли еще римские юристы. Ими же было обосновано отличие данного вида каузы от дарственной каузы (causa donandi). Подробнее см.: Гримм Д.Д. Лекции по догме римского права. § 232.
Только в том случае, когда судом будет установлена цель не просто на дарение, а на отказ от части во имя целого, суд не будет применять к отношениям нормы гл. 32 ГК. В противном случае обязательственные отношения, во исполнение которых произошло прощение долга, будут регулироваться нормами о договоре дарения, в том числе нормой о запрете дарения между коммерческими организациями.
