При приобретении, хранении и (или) реализации определенных видов товаров могут образоваться потери и недостачи, причиной которых является естественная убыль. О том, что представляет собой естественная убыль, как ее рассчитать и отразить в бухгалтерском и налоговом учете, — в нашей статье.
Что такое естественная убыль
естественной убылью
Усушки и выветривания;
Раструски и распыла;
Все виды аварийных потерь.
Как утверждаются нормы
Что такое естественная убыль
Определение естественной убыли дано в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли (утв. Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 № 95). Согласно этому документу под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.
Допустимая величина безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи ТМЦ определяется нормой естественной убыли, которую следует определять:
При хранении ТМЦ - за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение;
При транспортировке ТМЦ - путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.
Естественная убыль товаров может образовываться вследствие:
Усушки и выветривания;
Раструски и распыла;
Раскрошки, образующейся при продаже товаров;
Утечки (таяние, просачивание);
Розлива при перекачке и продаже жидких товаров;
Расхода веществ на дыхание (мука, крупа).
Однако не всякие потери товаров можно отнести к естественной убыли.
Технологические потери и потери от брака;
Потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования;
Потери товарно-материальных ценностей при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях;
Все виды аварийных потерь.
Как утверждаются нормы
Порядок разработки и утверждения норм естественной убыли определен Постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 № 814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей».
Обратите внимание!
Статьей 7 Закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» установлено, что впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ, применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти.
Закон № 58-ФЗ вступил в силу с 1 января 2006 г. (п. 1 ст. 8), но положения, установленные ст. 7 Закона, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г. (п. 4 ст. 8).
Бухгалтерский и налоговый учет естественной убыли
Бухгалтерский учет естественной убыли осуществляется по правилам, установленным Законом от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухучете) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (далее - Методические указания по учету МПЗ).
Пунктом 3 ст. 12 Закона о бухучете установлено, что недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения. Недостача сверх норм списывается на счет виновных лиц. Если же виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации.
Для учета недостач Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций предусмотрен счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Выявленные в процессе заготовления, хранения или продажи недостачи товарно-материальных ценностей списываются в дебет счета 94 с кредита счетов:
Со счета 94 недостачи и потери в пределах норм естественной убыли списываются в дебет счетов учета расходов: 20, 44 и др.
Списание недостачи ТМЦ сверх норм естественной убыли на счет виновных лиц отражается записью: Д-т сч. 73 субсчет 2 К-т сч. 94.
При отсутствии виновных лиц (или если суд отказал во взыскании убытков с них) убытки от недостачи имущества и его порчи списываются следующим образом: Д-т сч. 91 субсчет 2 «Прочие расходы» К-т сч. 94.
Для целей налогообложения прибыли потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли приравниваются к материальным расходам (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).
Как уже было отмечено ранее, в настоящее время организации вправе применять все не отмененные на настоящий момент нормы естественной убыли как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения.
При списании потерь возникает вопрос о восстановлении ранее предъявленного к вычету НДС по недостающим товарам. Пунктом 7 ст. 171 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ установлено, что, в случае если в соответствии с главой 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.
На основании этого можно сделать вывод о том, что суммы НДС, относящиеся к потерям товаров в пределах норм естественной убыли и предъявленные ранее к вычету, восстанавливать не нужно.
Суммы НДС со стоимости недостающих товаров сверх норм естественной убыли необходимо восстановить. Восстановление НДС отражается записью: Д-т сч. 94 К-т сч. 68.
О необходимости восстановления НДС по недостающим товарам говорится, в частности, в Письмах Минфина России от 05.11.2004 № 03-04-11/196 и от 20.09.2004 № 03-04-11/155.
Однако имеется арбитражная практика, свидетельствующая об обратном.
Арбитражная практика
В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2005 № А26-12323/04-211 судом сделан следующий вывод: НК РФ не предусматривает обязанность налогоплательщика по восстановлению и уплате в бюджет сумм налога, ранее предъявленных к вычету по товарам, приобретенным для использования в операциях, признаваемых объектами налогообложения, но впоследствии не использованным в этих операциях в связи с недостачей товаров.
Таким образом, организация должна сама принять решение об учете «входного» НДС, предъявленного к вычету. Но следует иметь в виду, что в случае невосстановления НДС свою позицию налогоплательщику наверняка придется отстаивать в суде.
Общий порядок расчета естественной убыли
Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач (п. 30 Методических указаний по учету МПЗ, п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.95 № 49; далее - Методические указания по инвентаризации).
Фактические недостачи выявляются либо при приеме материально-производственных запасов, либо при их инвентаризации. Проведение инвентаризации является обязанностью организации (п. 1 ст. 12 Закона о бухучете). Основными целями инвентаризации являются: выявление фактического наличия имущества; сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отражения в учете обязательств.
Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.
Проведение инвентаризации обязательно в следующих случаях (п. 2 ст. 12 Закона о бухучете):
При передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
При смене материально ответственных лиц;
При выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
В случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
При реорганизации или ликвидации организации;
В других случаях, предусмотренных законодательством РФ.
Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. Сведения о фактическом наличии имущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах.
К сведению!
Унифицированные формы описей и актов инвентаризации утверждены Постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88.
Следует иметь в виду, что недостача запасов в пределах установленных норм естественной убыли определяется после зачета недостач запасов излишками по пересортице (п. 30 Методических указаний по учету МПЗ и п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации).
В том случае если после зачета по пересортице, произведенного в установленном порядке, все же оказалась недостача запасов, то нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию запасов, по которому установлена недостача. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм.
Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может производиться по решению руководства организации только за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении запасов одного и того же наименования и в тождественных количествах (п. 32 Методических указаний по учету МПЗ).
О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии.
В том случае когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих запасов выше стоимости запасов, оказавшихся в излишке, указанная разница относится на виновных лиц.
Если конкретные виновники недостачи не установлены, то разницы рассматриваются как недостача сверх норм убыли и списываются на финансовые результаты организации.
Согласно п. 31 Методических указаний по учету МПЗ в материалах, представленных руководству организации для оформления списания недостач запасов и порчи сверх норм естественной убыли, должны содержаться документы, подтверждающие обращения в соответствующие органы (органы МВД России, судебные органы и т. п.) по фактам недостач и решения этих органов, а также заключения о факте порчи запасов, полученные от соответствующих служб организации (отдела технического контроля, другой аналогичной службы) или специализированных организаций.
Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета представляются на рассмотрение руководителю организации. Окончательное решение о зачете принимает руководитель организации.
ПРИМЕР 1
Входе проведения инвентаризации в торговой организации установлено:
Излишек муки по цене 20 руб. за 1 кг (20 кг);
Недостача муки по цене 22 руб. за 1 кг (18 кг). Решено произвести взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы. К зачету принимаются 18 кг муки по цене 20 руб. за 1 кг. Разница в ценах, составляющая 36 руб. (18 кг х 22 руб. - 18 кг х 20 руб.), отнесена на счет виновного лица. Недостача внесена виновным лицом в кассу организации. Незачтенные 2 кг муки по цене 20 руб. приходуются.
В бухгалтерском учете организации будут оформлены проводки:
Д-т сч. 94 К-т сч. 41 - 36 руб. - отражена сумма недостачи муки
Д-т сч. 73 субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» К-т сч. 94 - 36 руб. - недостача отнесена на счет виновного лица
Д-т сч. 50 К-т сч. 73 субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» - 36 руб. - сумма недостачи внесена виновным лицом в кассу организации Д-т сч. 41 К-т сч. 91 субсчет 1 «Прочие доходы» - 40 руб. (2 кг по 20 руб.) - оприходован излишек муки Д-т сч. 91 субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» К-т сч. 99 - 40 руб. - списана сумма излишка.
По результатам инвентаризации бухгалтерией организации (при участии материально ответственных лиц) составляется расчет естественной убыли, который должен быть утвержден руководителем организации. В п. 9.6 Методических рекомендаций по учету и оформлению операции приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли (утвержденных Письмом Комитета РФ по торговле от 10.07.96 № 1-794/32-5) приведена следующая формула расчета величины потерь вследствие естественной убыли (Е):
Е=ТхН:100,
где: Т - стоимость (масса) проданного товара; Н - норма естественной убыли, %.
Определив оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период и умножив его на норму естественной убыли, получаем сумму естественной убыли по данному товару. Рассчитав сумму естественной убыли по каждому товару, определяем общую сумму естественной убыли по всем товарам, реализованным за межинвентаризационный период.
Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовой бухгалтерской отчетности. Данные результатов проведенных в отчетном году инвентаризаций обобщаются в ведомости учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма № ИНВ-26, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 № 26).
В ведомости приводится следующая информация:
Результаты, выявленные инвентаризацией (излишки, недостача);
Установленная порча имущества.
Из общей суммы недостач и потерь от порчи имущества выделяются недостачи и потери:
Зачтенные по пересортице;
Списанные в пределах норм естественной убыли;
Отнесенные на виновных лиц;
Списанные сверх норм естественной убыли.
Нормы естественной убыли по отдельным видам товаров
Порядок исчисления потерь и недостач в пределах норм естественной убыли по видам убыли и товаров описан в соответствующих инструкциях (см. табл., с. 8-10). Рассмотрим порядок определения таких потерь по некоторым товарам.
1. Продовольственные товары.
Нормы естественной убыли продовольственных товаров в торговле и инструкции по их применению утверждены, в частности, Приказами Минторга СССР от 02.04.97 № 88 и от 26.03.80 № 75.
Отметим некоторые особенности применения указанных норм естественной убыли, установленные соответствующими инструкциями.
. Продовольственные товары в розничной сети.
В отношении продовольственных товаров в розничной торговой сети нормы установлены на реализуемые вразвес стандартные товары в процентах к их розничному обороту на возмещение потерь, образующихся при хранении товаров в подсобном помещении и на прилавках, а также при подготовке к продаже и продаже товаров вследствие:
Распыла;
Раскрошки, образующейся при продаже товаров, за исключением карамели обсыпной и сахара-рафинада;
Утечки (таяние, просачивание);
Розлива при перекачке и продаже жидких товаров;
Расхода веществ на дыхание (мука, крупа).
Кроме того, в нормы включена масса полимерной пленки, фольги и пергамента, удаляемых при продаже сыров, поступивших упакованными в указанные материалы, а также концы оболочек, шпагат и металлические зажимы, удаляемые при подготовке к продаже колбасного копченого сыра.
В норму естественной убыли не включены:
Нормируемые отходы, образующиеся при подготовке к продаже колбас, мясокопченостей и рыбы, продаваемой после предварительной разделки;
Зачистки сливочного масла, а также крошка, образующаяся при продаже карамели обсыпной и сахара-рафинада. Зачистки и крошка сдаются на переработку по указанию торговой организации, в которую входит данное предприятие, и списываются согласно накладным, по которым эти отходы были сданы;
Всякого рода потери, образующиеся вследствие порчи товаров, повреждения тары, а также разницы между фактической массой тары и массой по трафарету (завес тары);
Фактические дополнительные потери, связанные с реализацией товаров методом самообслуживания, в пределах установленных норм.
Нормы естественной убыли применяются лишь к товарам, проданным за отчетный период, независимо от срока хранения их в розничном торговом предприятии.
Обратите внимание!
К штучным товарам, а также товарам, поступающим i розничные торговые предприятия в фасованном виде, нормы естественной убыли не применяются.
К товарам, фасуемым в магазинах, нормы естествен- 1 ной убыли применяются в таком же размере, как и к нефасованным товарам.
Продовольственные товары при хранении на складах и базах розничных торговых организаций и организаций общественного питания.
Для складов и баз розничной торговли и общественного питания нормы установлены на отпускаемые по фактической массе стандартные товары на возмещение потерь этих товаров, образующихся вследствие:
Усушки и выветривания;
Распыла;
Утечки (просачивание) и розлива при перекачке и отпуске жидких товаров.
В нормы естественной убыли не включены:
Потери, образующиеся вследствие порчи товаров, повреждения тары, а также разницы между фактической массой тары и массой по трафарету (завес тары);
Потери, связанные с дополнительной технологической обработкой товаров (замораживание с целью длительного хранения и т. п.).
Нормы естественной убыли не применяются:
По товарам, которые принимаются и отпускаются складом без взвешивания (счетом или по трафарету);
По товарам, которые учтены в общем обороте склада, но фактически на складе не хранились (транзитные операции);
По товарам, списанным вследствие лома, крошения, порчи, снижения качества, завеса и повреждения тары.
Нормы естественной убыли применяются к товарам, отпущенным со склада за период между двумя смежными инвентаризациями с учетом срока их хранения.
Размер естественной убыли определяется по каждому товару в отдельности в соответствии с фактическим сроком хранения. Начисление естественной убыли должно производиться из расчета суточной нормы путем суммирования начисленного количества убыли за каждые последующие сутки (кроме кондитерских и бакалейных товаров).
ПРИМЕР 2
Мороженая свинина хранилась на складе 12 суток. Норма естественной убыли свинины мороженой при 3-суточном сроке хранения установлена в размере 0,06%. За каждые последующие сутки хранения до 10 суток норма увеличивается на 0,01%, после 10-су-точного хранения за каждые сутки норма увеличивается на 0,005%.
За весь срок хранения свинины, то есть за 12 суток, применяется норма естественной убыли в размере 0,14%, которая складывается из следующих величин (в процентах):
норма при сроке хранения:
3 суток - 0,06;
10 суток - 0,06 + 0,01 х 7 суток = 0,13;
12 суток -0,13 + 0,005x2 суток = 0,14.
По кондитерским товарам (мармелад и пат, пастила и зефир, халва, мед, пряники, коврижки и восточные сладости), сухарям, сушкам и плодам переработанным естественная убыль до 15 суток начисляется по одной норме без дифференцирования по срокам, свыше 15 суток норма увеличивается пропорционально на определенную величину за каждые последующие сутки хранения до 30 суток.
По бакалейным товарам, фуражу и кондитерским товарам, не перечисленным выше, естественная убыль до 15 суток начисляется по одной норме, свыше 15 до 30 суток - по другой норме без дифференцирования за каждые сутки хранения.
Если товары хранятся свыше месяца, нормы за весь срок хранения слагаются из нормы, установленной для первого месяца хранения, и норм за последующие месяцы хранения. За время неполного последующего месяца хранения потери исчисляются в размере 1/30 месячной нормы за каждые сутки хранения.
2. Лекарственные средства и изделия медицинского назначения.
Нормы естественной убыли лекарственных средств и изделий медицинского назначения в аптечных организациях независимо от организационно-правовой формы и формы собственности и Инструкция по их применению утверждены Приказом Минздрава России от 20.07.2001 № 284.
Нормы установлены для возмещения стоимости потерь в пределах норм естественной убыли при изготовлении лекарственных средств по рецептам врачей и требованиям учреждений здравоохранения, внутриаптечной заготовке и фасовке в аптечных организациях независимо от организационно-правовой формы и формы собственности и применяются только в случае выявления недостачи товарно-материальных ценностей при проведении инвентаризации.
Указанные нормы естественной убыли не применяются к готовым лекарственным средствам промышленного произ-водства и весовым медикаментам (в том числе этиловому спирту), реализованным в оригинальной (заводской, фабричной, складской) упаковке.
Согласно п. 4 Инструкции по применению данных норм исчисление суммы потерь от естественной убыли в пределах установленных норм производится на основе данных первичных учетных документов по отпуску (реализации) лекарственных средств, индивидуально изготовленных по рецептам и требованиям учреждений здравоохранения, вну-триаптечной заготовки и фасовки, а также при отпуске в массе (ангро), с нарушением оригинальной упаковки.
Нормы естественной убыли применяются лишь к лекарственным средствам и изделиям медицинского назначения, реализованным за межинвентаризационный период. Бой, брак, порча, потери за счет истечения срока годности лекарственных средств не списываются по нормам естественной убыли. Для определения размера естественной убыли применяется форма, утвержденная Приказом Минздрава России от 20.07.2001 № 284 (cм. во вкладке "Графика").
3. Строительные материалы.
Приказом Минторга СССР от 27.11.91 № 95 утверждены Нормы потерь (боя) строительных материалов при транспортировании автотранспортом, хранении и реализации и Инструкция по их применению. Эти нормы не распространяются на строительные материалы, имеющие производственные дефекты, указанные в соответствующей нормативно-технической документации (ГОСТы, ОСТы, РТУ и ТУ).
При применении указанных норм следует иметь в виду, что норма потерь (боя) при хранении и реализации установлена для предприятия в целом. В случае когда в подсобном помещении и в торговом зале имеются самостоятельные бригады материально ответственных лиц, распределение предельной суммы списания потерь (боя) между ними производится на местах приказом руководителя предприятия. Общий размер списания потерь (боя) по предприятию в целом не должен превышать установленных норм.
Потери (бой) строительных материалов, образующиеся при хранении и реализации, оформляются актами типовой формы по мере их выявления. Потери (бой) уничтожаются комиссией после утверждения акта о наличии потерь (боя). Акты хранятся у материально ответственных лиц и сдаются в бухгалтерию вместе с инвентаризационными описями. По итогам инвентаризации общая сумма потерь (боя), зафиксированная в актах, в пределах установленных норм списывается в процентах от суммы реализованных за межинвентаризационный период строительных материалов соответствующего наименования.
ПРИМЕР 3
За межинвентаризационный период предприятием розничной торговли реализовано стекла на сумму 600 000 руб. При проведении инвентаризации выявлены потери на сумму 7000 руб. Норма потерь (боя) стекла при хранении и реализации на предприятиях розничной торговли составляет 0,25% от суммы стоимости стекла, реализованного за межинвентаризационный период: 600 000 руб. х 0,25% = 1500 руб. Фактические потери (бой) превышают нормативные на 5500 руб. (7000 руб. - 1500 руб.). Сумма сверхнормативных потерь отнесена на виновное лицо и удержана из его заработной платы.
В учете организации будут оформлены проводки: Д-т сч. 94 К-т сч. 41 - 7000 руб. - списана сумма боя стекла Д-т сч. 44 К-т сч. 94 - 1500 руб. - сумма боя в пределах установленных норм отнесена на издержки обращения Д-т сч. 73 субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» К-т сч. 94 - 5500 руб. - сумма потерь сверх установленных норм списана на виновное лицо Д-т сч. 70 К-т сч. 73 субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» - 5500 руб. - сумма недостачи удержана из заработной платы виновного работника.
Нормы естественной убыли
|
Вид товара |
Условия возникновения убыли |
Документ |
|
Продовольственные товары |
||
|
Зерно, продукты его переработки, семена масличных культур |
Хранение |
Приказ Минсельхоза России от 23.01.2004 № 55 «Об утверждении норм естественной убыли» (зарегистрирован в Минюсте России 03.03.2004 № 5603) |
|
Продовольственные товары в розничной торговой сети (мясо и мясные товары; рыба и рыбные товары; молочные и жировые товары; хлебобулочные товары; кондитерские товары; бакалейные товары; соки и другие безалкогольные напитки при продаже в розлив и др. |
Хранение товаров в подсобном помещении и на прилавках, подготовка к продаже, продажа |
Приказ Минторга СССР от 02.04.87 № 88 «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле и инструкций по их применению» (Письмо Минторга РСФСР от 21.05.87 №085) |
|
Продовольственные товары на складах и базах розничных торговых организаций и организаций общественного питания |
Хранение |
|
|
Продовольственные товары на мелкооптовых базах |
Хранение и отпуск |
|
|
Продовольственные товары в кладовых предприятий общественного питания |
Хранение и отпуск |
|
|
Хранение на распределительных холодильниках торговли |
||
|
Продовольственные товары | ||
|
Стеклянная тара с пищевыми товарами |
Транспортирование автомобильным и гужевым транспортом |
|
|
Стеклянная тара с пищевыми товарами на складах, базах, в розничных торговых предприятиях и предприятиях общественного питания |
Прием, рассортировка, хранение, отпуск |
|
|
Стеклянная порожняя тара на тарных складах оптовых и розничных торговых организаций, в розничной торговой сети, предприятиях общественного питания |
Прием, хранение и отпуск на товарных складах, погрузка в железнодорожные вагоны (баржи), транспортирование автомобильным и гужевым транспортом |
|
|
Свежие картофель, овощи и плоды в городской и сельской розничной торговой сети |
Хранение в подсобном помещении и на прилавках, подготовка к продаже и продажа |
Приказ Минторга РСФСР от 22.02.88 № 45 «Об утверждении норм естественной убыли свежих картофеля, овощей и плодов в городской и сель ской розничной торговой сети и инструкции по их применению» |
|
Свежие картофель, овощи и плоды на базах и складах разного типа |
Длительное хранение (свыше 20 суток) |
Приказ Минторга СССР от 26.03.80 № 75 «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле» (Письмо Минторга РСФСР от 31.07.80 № 0215) |
|
Свежие картофель, овощи и плоды на базах, складах разного типа и заготовительных пунктах |
Кратковременное хранение (до 20 суток) |
|
|
Свежие мандарины и апельсины |
Хранение и продажа |
|
|
Свежие ананасы и бананы |
Хранение, дозревание и продажа |
|
|
Мясо и мясопродукты |
Приказ Минторга СССР от 27.12.83 № 309 «Об утверждении норм естественной убыли мяса и мясопродуктов при холодильной обработке и хранении на распределительных холодильниках торговли» |
|
|
Мясо и мясопродукты |
Приказ Минторга РСФСР от 01.03.85 № 54 «О нормах естественной убыли и отходов продовольственных товаров в торговле» |
|
|
Мясо и субпродукты птицы и кроликов |
Холодильная обработка и хранение |
Приказ Минмясомолпрома СССР от 31.12.82 № 291 «Об утверждении норм усушки мяса и субпродуктов птицы и кроликов при холодильной обработке и хранении» |
|
Охлажденное мясо и субпродукты |
Холодильная обработка и хранение на холодильниках |
Приказ Минторга СССР от 18.08.88 № 150 «Об утверждении норм естественной убыли охлажденного мяса и субпродуктов при холодильной обработке и хранении на распределительных холодильниках торговли» |
|
Длительное хранение на распределительных холодильниках оптовой торговли |
Письмо Минторга РСФСР от 25.01.88 № 1-733/62-28 «О нормах потерь яиц при длительном хранении на холодильниках оптовой торговли гг. Москвы и Ленинграда» |
|
|
Медикаменты, изделия медицинского назначения |
||
|
Лекарственные средства (по видам) на аптечных складах: порошкообразные лекарственные средства; жидкие лекарственные средства; мази, пасты;трудно-размешиваемые лекарственные средства; лекарственное растительное сырье; ядовитые и наркотические лекарственные средства |
Производственная расфасовка |
Приказ Минздрава России от 13.11.96 № 375 «Об утверждении предельных норм естественной убыли (производственной траты) лекарственных средств на аптечных складах (базах)» (зарегистрирован в Минюсте России 05.12.96 № 1207) |
|
Лекарственные средства, наркотические средства, психотропные вещества и их прекурсоры, лекарственные средства списков ПККН, другие лекарственные средства, подлежащие предметно-количественному учету, этиловый спирт в аптечных организациях |
Изготовление, внутриап-течная заготовка и фасовка в аптечных организациях |
Приказ Минздрава России от 20.07.2001 № 284 «Об утверждении норм естественной убыли лекарственных средств и изделий медицинского назначения в аптечных организациях независимо от организационно-правовой формы и формы собственности» (зарегистрирован в Минюсте России 26.10.2001 № 2997) |
|
Расфасовка в аптеках |
Приказ Минздрава СССР от 26.12.86 № 1689 «Об утверждении норм естественной убыли медикаментов, ваты, медицинских пиявок и стеклянной аптечной посуды в аптечных учреждениях и Инструкции по их применению» |
|
|
Медицинские пиявки |
Хранение в аптеках |
|
|
Стеклянная аптечная посуда |
Расфасовка лекарственных средств на аптечных складах (базах), фармацевтических фабриках (производствах) |
|
|
Линзы и оправы очков |
Изготовление и ремонт очков |
Приказ Минздрава СССР от 25.03.52 № 243 «О нормах отходов линз и оправ при изготовлении и ремонте очков» |
|
Строительные материалы |
||
|
Строительные материалы: стекло строительное оконное и узорчатое; стекло-изделия (стеклоблоки, стеклоплитка); асбестоцементные листы (шифер); цемент; плитки керамические (для внутренней облицовки, для полов, фасадные); санитарно-керамические изделия (унитазы, бачки, умывальники, биде и др.) |
Транспортирование автотранспортом, хранение и реализация |
Приказ Минторга СССР от 27.11.91 № 95 «Об утверждении норм потерь (боя) строительных материалов при их транспортировании автотранспортом, хранении и реализации» |
|
Строительные материалы (в таре, навалом): гипсовые вяжущие; известь негашеная; мел в кусках; мел молотый; цемент; гравий; щебень; песок строительный; песчано-гравийная смесь; отсевы дробления; шлак; пемзовая мелочь; камень бутовый; белила сухие; пек каменноугольный |
Перевозки автомобильным транспортом |
Постановление Госснаба СССР от 08.06.87 № 78 «Об утверждении норм естественной убыли строительных материалов при перевозках автомобильным транспортом» |
|
Нефть и нефтепродукты |
||
|
Нефтепродукты |
Прием, хранение, отпуск и транспортирование (кроме приема, транспортирования, хранения и отпуска нефтепродуктов на объектах магистральных нефтепродуктопроводов и перевозок бензинов морскими судами) |
Постановление Госснаба СССР от 26.03.86 № 40 «Об утверждении норм естественной убыли нефтепродуктов при приеме, хранении, отпуске и транспортировании» |
|
Нефтепродукты |
Прием, транспортирование, хранение и отпуск на объектах магистральных нефтепродуктопроводов |
Приказ Минтопэнерго РФ от 01.10.98 № 318 «О введении в действие норм естественной убыли нефтепродуктов при приеме, транспортировании, хранении и отпуске на объектах магистральных нефтепродуктопроводов (РД 153-39.4-033-98)» |
|
Перевозка морскими судами наливом |
Постановление Госснаба СССР от 07.08.87 № 107 «Об утверждении норм естественной убыли бензинов при перевозке морскими судами наливом» |
|
|
Нефть и нефтепродукты |
Перевозки морскими и речными судами наливом |
Постановление Госснаба СССР от 25.03.88 № 25 (об утверждении норм естественной убыли нефти и нефтепродуктов) |
|
Прием, отпуск и хранение |
Постановление Госснаба СССР от 15.03.88 № 23 (об утверждении норм естественной убыли нефти) |
|
|
Иные непродовольственные товары |
||
|
Грузы металлургической промышленности (руда железная и марганцевая, сырье цветных металлов, сырье серное, кокс, шлаки гранулированные и др.) |
Перевозки железнодорожным транспортом |
Приказ Минпромнауки России от 25.02.2004 № 55 «Об утверждении норм естественной убыли массы грузов в металлургической промышленности при перевозках железнодорожным транспортом» (зарегистрирован в Минюсте России 09.03.2004 № 5651) |
|
Химическая продукция(минеральные удобрения, жидкие криопродукты) |
Хранение |
Приказ Минпромнауки России от 31.01.2004 № 22 «Об утверждении норм естественной убыли при хранении химической продукции» (зарегистрирован в Минюсте России 03.03.2004 № 5599) |
|
Минеральные удобрения |
Хранение и перевозки автомобильным и железнодорожным транспортом |
Постановление Госснаба СССР от 20.03.89 № 15 «Об утверждении норм естественной убыли минеральных удобрений при хранении и перевозках автомобильным и железнодорожным транспортом» |
|
Минеральные удобрения |
Перевозка речным транспортом | |
|
Перевозка речным транспортом |
Постановление Госснаба СССР от 27.04.89 № 31 «Об утверждении норм естественной убыли продукции производственно-технического назначения при перевозке речным транспортом» |
|
|
Продукции производственно-технического назначения (по видам продукции) |
Перевозка железнодорожным транспортом |
Постановление Госснаба СССР от 19.10.89 № 64 «Об утверждении норм естественной убыли отдельных видов продукции производственно-технического назначения при перевозках железнодорожным транспортом» |
|
Кварцевый песок |
Хранение без тары на открытых площадках |
Постановление Госснаба СССР от 25.11.86 № 160 «Об утверждении норм естественной убыли кварцевого песка при хранении без тары на открытых площадках в течение двух месяцев» |
|
Лакокрасочные материалы |
Слив из металлических фляг, барабанов и бочек; из цистерн |
Постановление Госснаба СССР от 06.04.87 № 37 «Об утверждении норм естественной убыли лакокрасочных материалов при сливе» |
|
Этиловый спирт |
Хранение, перемещение и транспортировка железнодорожным, водным и автомобильным транспортом |
Постановление Госснаба СССР от 11.07.86 № 102 «Об утверждении норм естественной убыли этилового спирта при хранении, перемещениях и транспортировке железнодорожным, водным и автомобильным транспортом» |
|
Жиры технические |
Перевозки по морским путям сообщения |
Постановление Госснаба СССР от 22.01.87 № 6 «Об утверждении норм естественной убыли отдельных видов грузов при перевозках по морским путям сообщения» |
МИНИСТЕРСТВО ТОРГОВЛИ
Г. Москва
Минторгам АССР, управлениям общепита при Совминах АССР, управлениям торговли и общепита крайоблисолкомов, главторгам и главобщепитам Мосгорисолкома и Ленгорисполкома, главторгам Мособлисполкома и тюменского облисполкома, республиканским Объединениям «Росмясомолторг» и «Росоптпродторг», их объединениям и предприятиям, Госторгинспекции и ее упрвлениям, Главкукортторгу, Главсевероторгу.
О НОРМАХ ЕСТЕСТВЕННОЙ УБЫЛИ ПРОДОВОЛЬСТВЕННЫХ ТОВАРОВ В ТОРГОВЛЕ
Ягоды:
Малина, земляника и клубника
Виноград, смородина, крыжовник и др.
Цитрусовые (апельсины, мандарины, лимоны)
Грибы свежие всех видов
Инструкция
по применению норм убыли продовольственных товаров при хранении и отпуске
на мелкооптовых базах и в кладовых предприятий общественного питания.
Утвержденные приказом Министерства торговли СССР от 2 апреля 1987 года № 88 нормы естественной убыли продовольственных товаров распространяются на мелкооптовые базы и кладовые предприятий общественного питания государственной и кооперативной торговли , находящиеся как в городах, так и в сельской местности. Нормы установлены на отпускаемые по фактической массе стандартные товары в процентах к количеству отпущенного товара на возмещение потерь, образующихся при хранении и отпуске вследствие: усушки и выветривания, раструски и распыла, раскрошки, образующейся при нарезке и разрубе мяса, колбасы, сыра и др. товаров, утечки и розлива при перекачке и отпуске жидких товаров. В нормы естественной убыли не включены потери, образующиеся вследствие порчи, боя, лома товаров, призма товаров к таре, повреждения тары, а также разница между фактической массой тары и массой по трафарету. К первой группе относятся кладовые, расположенные при ресторанах на 400-500 мест и столовых открытой сети на 300-500 мест. Ко второй группе относятся кладовые, расположенные при ресторанах до 300 мест, столовых открытой сети до 250 мест и столовых при производственных предприятиях и учебных заведениях до 500 мест. Организация общественного питания издает приказ об отнесении кладовых к первой и ко второй группам, который доводится до сведения материально ответственных лиц не позднее, чем за 15 дней до начала периода, на который он распространяется. Установленные нормы являются предельными и применяются только в тех случаях, когда при проверке фактического наличия товаров окажется недостача против учетных остатков. Естественная убыль товаров списывается по фактическим размерам, но не выше установленных норм. Списание естественной убыли товаров может производиться только после инвентаризации товаров на основе соответствующего расчета, составленного и утвержденного в установленном порядке. Списание с материально ответственных лиц недостачи товаров в пределах установленных норм естественной убыли производится по ценам, по которым товары были оприходованы. Отнесение же товарных потерь на издержки обращения производится по покупным ценам. Разница между покупными и розничными цена ми относится за счет торговых скидок. Нормы естественной убыли не применяются: по товарам, которые принимаются и отпускаются базой и кладовой без взвешивания, по товарам, которые учтены в общем обороте базы и кладовой, но фактически на базе и в кладовой не хранились, по товарам, списанным по актам вследствие лома, крошения, порчи, снижения качества товара, завеса и повреждения тары. Нормы применяются по товарам, отпущенным за отчетный период, независимо от сроков хранения этих товаров на базе и в кладовой. Размер естественной убыли определяется по каждому товару в отдельности. При возвращении товаров поставщикам или отправке на другие базы или кладовые, применяются нормы естественной убыли, установленные для складов и баз розничных торговых организаций и организаций общественного питания по соответствующему сроку хранения По товарам, завозимым на мелкооптовые базы и в кладовые предприятий общественного питания на длительный срок, а так же в предприятиях заготовочных и комплексных предприятиях, в которых площади складских помещений и режимы хранения товаров соответствуют условиям хранения на базах и складах, разрешается исчисление естественной убыли производить: по продовольственным товарам – по нормам, установленным для складов и баз розничных торговых организаций и организаций общественного питания, а по плодовоовощным товарам – по нормам, установленным для длительного хранения. Примечание. В том случае, когда за инвентаризационный период не было реализации товаров, завозимых на длительный срок, разрешается начисление естественной убыли производить на остатки этих товаров на конец инвентаризационного периода. Размер естественной убыли за время между двумя смежными инвентаризациями определяется на основании расчетов, составленных бухгалтерией предприятия при участии материально ответственных лиц и утвержденных руководителем предприятия. Если руководитель торгового предприятия является одновременно материально ответственным лицом, расчет утверждается руководством вышестоящей организации. Расчет естественной убыли производится путем умножения количества отпущенного товара на установленную для этого товара норму естественной убыли. По скоропортящимся товарам нормы естественной убыли установлены для мелкооптовых баз и кладовых предприятий общественного питания, имеющих холодильные камеры, ледники или помещения, охлаждаемые естественным путем до температуры воздуха не выше 8 градусов С. В случае вынужденного завоза скоропортящихся товаров в теплое время года на мелкооптовые базы и в кладовые предприятий общественного питания, не имеющие средств охлаждения, или при выходе из строя холодильной установки , нормы естественной убыли не повышаются, а принимаются меры к ускоренной реализации этих товаров. По товарам, не включенным в приложения № 5 и 6, нормы естественной убыли применяются в размере 40 % от норм, установленных для розничной торговой сети (приложение № 1)
Таблица.
Химический состав и энергетическая ценность 100 г некоторых пищевых продуктов
Продукты | Энерг-я цен-ть, ккал | Белки, г | Жиры, г | Угл-ды, г |
||||
Зерновые изделия | ||||||||
Мука пшеничная 1 сорта | ||||||||
Крупа манная | ||||||||
« гречневая ядрица | ||||||||
« рисовая | ||||||||
« пшенная | ||||||||
« овсяная | ||||||||
« перловая | ||||||||
« ячневая | ||||||||
Горох лущеный | ||||||||
Макароны I сорта | ||||||||
Хлеб ржаной из обдирной муки | ||||||||
Хлеб пшеничный из муки II сорта | ||||||||
Хлеб пшеничный из муки высшего сорта | ||||||||
Сдоба обыкновенная | ||||||||
Кондитерские изделия | ||||||||
Сахарный песок | ||||||||
Мед натуральный | ||||||||
Карамель леденцовая | ||||||||
Шоколад молочный | ||||||||
Мармелад желейный | ||||||||
Печенье сахарное | ||||||||
Пряники заварные | ||||||||
Пирожное слоеное с кремом | ||||||||
Молочные продукты | ||||||||
Молоко пастеризованное | ||||||||
Сливки 10% жирности | ||||||||
Сметана 20 % жирности | ||||||||
Творог жирный | ||||||||
« полужирный | ||||||||
« нежирный | ||||||||
Сырки и масса творожная особые | ||||||||
Кефир жирный | ||||||||
Кефир нежирный | ||||||||
Молоко сгущенное с сахаром | ||||||||
Сыр голландский круглый | ||||||||
Сыр плавленый «Новый» 40 % жирности | ||||||||
Мороженое сливочное | ||||||||
Жиры | ||||||||
Масло сливочное н/соленое | ||||||||
Маргарин молочный | ||||||||
Масло подсолнечное | ||||||||
Овощи, фрукты, ягоды | ||||||||
Баклажаны | ||||||||
Капуста белокочанная | ||||||||
Капуста цветная | ||||||||
Картофель | ||||||||
Лук зеленый | ||||||||
Лук репчатый | ||||||||
Огурцы грунтовые | ||||||||
Морковь красная | ||||||||
Томаты грунтовые | ||||||||
Абрикосы | ||||||||
Апельсины | ||||||||
Виноград | ||||||||
Клубника | ||||||||
Крыжовник | ||||||||
Смородина красная | ||||||||
Смородина черная | ||||||||
Чернослив | ||||||||
Сок томатный | ||||||||
Сок яблочный | ||||||||
Горошек зеленый (консервы) | ||||||||
Перец, фаршированный овощами (консервы) | ||||||||
Икра из кабачков (консервы) | ||||||||
Грибы белые свежие | ||||||||
Мясные продукты | ||||||||
Свинина жирная | ||||||||
Печень говяжья | ||||||||
Колбаса молочная | ||||||||
« полукопченая | ||||||||
« украинская | ||||||||
« сырокопченая | ||||||||
« столичная | ||||||||
Сардельки свиные | ||||||||
Сосиски молочные | ||||||||
Говядина тушеная (консервы) | ||||||||
Свинина тушеная (консервы) | ||||||||
Птица и яйца | ||||||||
Яйца куриные | ||||||||
Рыбные продукты | ||||||||
Окунь морской | ||||||||
Скумбрия атлантическая | ||||||||
Ставрида | ||||||||
Сельдь атлантическая среднесоленая | ||||||||
Килька пряного посола (консервы) | ||||||||
Паста «Океан» | ||||||||
Горбуша натуральная (консервы) | ||||||||
Шпроты (консервы) |
Для любой производственной или торговой компании рядовой ситуацией является недостача товара, причин для которой всегда немало. Поговорим о самой распространенной – естественной убыли, порядке ее расчета и списания.
Определение убыли дается в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли утвержденных приказом Минэкономразвития № 95 от 31.03.2003. Под ним понимают снижение массы товара при хранении или транспортировке под влиянием биологических или физических качеств. Причинами уменьшения массы могут быть такие процессы как усушка, утруска, испарение. Но снижение массы не беспредельно, и при возникновении недостач применяются нормы естественной убыли, т.е. допустимые безвозвратные потери.
К естественной убыли не относят потери технологические, от брака, аварий, вызванные неправильным хранением или транспортировкой, повреждением тары и т.п. Не применяют нормы естественной убыли на складах по транзитным поставкам, товарам, хранящимся в герметично закрытой таре или резервуарах под давлением, штучным изделиям, принятым путем пересчета.
Для определения допустимых величин потерь применяется нормирование. По многим видам товаров и групп товаров разработаны нормы убыли.
В рамках установленных норм убыль отражается в бухучете на производственных расходах, в налоговом – в составе материальных затрат .
Утверждаются нормы отраслевыми министерствами. Но не на все виды товаров они разработаны, поэтому законодателями разрешено применять нормы убыли, действующие в советское время, если не существует документов, утвержденных после 01.01.2002, или же рассчитывать нормы самостоятельно.
Отметим, что рассчитанные компанией нормы законодатель разрешает использовать в бухгалтерском учете, отражая суммы по ним так же, как при законодательно установленных. Что же касается налогового учета, то позиция финансового ведомства однозначна – для расчета налога на прибыль воспользоваться разработанными на предприятии нормами нельзя. Впрочем, существующая судебная практика достаточно лояльна и признает подобные расходы.
Важно уяснить, что нормы могут применяться исключительно в случаях реальных недостач, да и то после проведения зачета излишков. Для учета потерь от убыли следует зафиксировать имеющуюся недостачу, установить срок хранения товара и норму убыли, рассчитав количество товара и суммарные потери.
В расчете нормы влияющим на размер убыли фактором, который обязательно учитывается, является климатический. Рекомендациями в приказе № 95 установлены три климатические группы:
В документе приводится полный перечень территорий, относящихся к той или иной категории, поэтому, приступая к расчету норм, определяют климатическую группу нахождения предприятия.
Нормирование убыли по продуктам питания регулируется приказом Минпромторга РФ от 01.03.2013 № 252. Установлены они отдельно по товарным группам. Разберем применение нормы естественной убыли продовольственных товаров, используя общепринятые методы расчета:
Наряду с нормами убыли по продуктам питания существует и нормирование потерь товаров непродовольственных категорий. Например, совместными приказами Минэнерго № 527, Минтранса № 236 от 01.11.2010 разработаны нормы естественной убыли нефтепродуктов при транспортировке. Особое внимание законодателей привлек вопрос хранения продуктов нефтепереработки. Приказом Минэнерго от 13.08.2009 № 364 утверждены нормы естественной убыли нефтепродуктов, применяемые при хранении этих ресурсов. Учитывая летучесть веществ, они установлены с учетом срочности хранения, климатической расположенности, типов резервуаров, их вместимости и времени года.
Нормы естественной убыли строительных материалов сегодня используются в вариантах, применяемых во времена существования Советского Союза, поскольку единственным современным НПА, регламентирующим убыль при сливе лакокрасочных материалов из бочек и фляг является приказ Минпромторга от 11.10.2010. Нормы естественной убыли строительных материалов при хранении и автоперевозках установлены приказом Минторга СССР от 27.11.1991 № 95, а транспортировка их морским путем – Постановлением Госснаба СССС от 30.12.1981 № 123.
Инструкция
Выявите, при каких установлена недостача товара - при транспортировке товара или в результате его хранения. В обоих случаях проведите инвентаризацию. Инвентаризация обычно проводится специальной комиссией, в которую администрации организации. При проведении принимаемого товара сравните данные приходных документов и фактическое количество принимаемого товара. Если есть расхождения, то оформите Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей ( № ТОРГ-2) или Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке импортных товаров (форма № ТОРГ-3).
Рассчитайте естественную при транспортировке товара (недостачу в пределах норм естественной убыли) по формуле:Е = Т x Н / 100,где Т – количество переданного на склад товара;Н – норма естественной убыли, %.Количество переданного на склад товара возьмите по данным приходных документов, норму естественной убыли найдите в справочных материалах. Умножьте количество товара на его норму естественной убыли, затем умножьте на стоимость единицы товара и получите сумму естественной убыли по данному товару.Далее определите общую сумму естественной убыли при транспортировке, сложив рассчитанные суммы естественной убыли по каждому товару.
Проведите инвентаризацию товарно-материальных ценностей на складе, то есть проверьте фактическое наличие товара путем взвешивания, обмера, подсчета. Сравните полученные результаты с данными бухгалтерского учета. По итогам инвентаризации составьте «Сличительную ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей» по форме ИНВ-19.
Рассчитайте естественную убыль при хранении товара (недостачу в пределах норм естественной убыли) по формуле: Е = Т x Н / 100,где Т – количество проданного товара;Н – норма естественной убыли, %.Количество проданного за межинвентаризационный период товара возьмите по данным бухгалтерского учета. Нормы естественной убыли найдите в справочных материалах. Умножьте количество проданного товара на его норму естественной убыли, затем умножьте на стоимость единицы товара и получите сумму естественной убыли по данному товару. Далее определите общую сумму недостачи при хранении в пределах норм естественной убыли по всем товарам, реализованным за межинвентаризационный период, сложив суммы естественной убыли по каждому товару.
Спишите фактическую сумму недостачи, выявленной в результате инвентаризации, следующей бухгалтерской проводкой: Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"- Кредит 10, 41, 43 Отнесите недостачу в пределах норм естественной убыли, рассчитанную способом, указанным выше, на счета учета затрат на производство и на расходы на продажу (Дебет 20 Кредит 94). Недостачу сверх норм естественной убыли возместите за счет виновных лиц (Дебет 91, 73 Кредит 94) в установленном порядке или включите в состав внереализационных расходов (если виновные в недостаче лица не установлены).
Обратите внимание
Списывать товары в пределах норм естественной убыли без инвентаризации и выявления фактической недостачи запрещается.
Бланки документов для оформления результатов инвентаризации можно найти по этим ссылкам: http://blanker.ru/doc/83 и http://blanker.ru/doc/inv-19
Источники:
Встречается такая ситуация: после транспортировки или длительного хранения какого-либо товара, его конечное количество оказывается меньше изначального. И далеко не всегда причина этого неприятного явления – банальное воровство. В ряде случаев, речь идет о так называемой «естественной убыли».
Например, в открытые вагоны-контейнеры погрузили щебень или песок и отправили это сырье потребителю – строительной организации, расположенной за многие сотни километров. Что происходит в пути? Вагоны трясутся на стыках рельсов, в их стенках могут быть щели, отверстия. Опять-таки, во время движения – сильный встречный ветер (а вагоны, напомним, открытые). Стоит ли удивляться, если какое-то количество сырья провалится в щели или перевалится через край от тряски и ветра? Никакого воровства, а при контрольном взвешивании будет зафиксирована недостача.
Или в холодильниках хранится мясо. Неделями, месяцами. Очередная ревизия фиксирует недостачу. Что, хищение? Далеко не всегда. Ведь мясная продукция (как и любая пищевая, к ) подвержена такому естественному , как «усушка», которое, естественно, приводит к некоторому уменьшению веса.
Поэтому в нормативных документах четко зафиксировано: «Естественная – это потеря (уменьшение количества товара при сохранении его качества), происходящая вследствие естественного изменения биологических или физико-химических свойств тех или иных ценностей, либо вследствие естественных трудностей, связанных с их транспортировкой». Иными словами, происходит потеря количества хранимого или транспортируемого товара по объективным причинам, не зависящим от человека. Для товаров разработаны специальные нормативные таблицы естественной , в зависимости от срока хранения или протяженности транспортного пути. А также документы, регламентирующие списание товаров по естественной убыли и отражение этого в бухгалтерской отчетности.
Разумеется, вышеописанные нормы действуют лишь в тех случаях, когда хранение (или транспортировка) товара происходила в условиях, соответствующих принятым стандартам и правилам. Например, в описанном случае с транспортировкой щебня. Это сырье перевозить в открытых вагонах можно, поскольку даже неизбежные потери с лихвой окупятся скоростью и удобством погрузки-разгрузки. А возможные осадки (дождь, снег) не повлияют на его качества. Совсем другое дело, если бы таким же образом решили перевезти товар, который портится при соприкосновении с водой. В этом случае, возможные убытки уже не являются естественной убылью, а должны быть расценены, как следствие халатности конкретных должностных лиц, на которых и должна быть возложена ответственность.
Нормы естественной убыли - один из краеугольных камней 25-й главы НК РФ. С одной стороны в ней установлено право признавать для целей налогообложения прибыли потери товарно-материальных ценностей в пределах норм. А с другой - это право долго было номинальным, так как механизм его реализации определен не был. В конце 2007 года появились нормы естественной убыли для розничной торговли. Помогло ли это решить проблему? Отвечает И.А. Баймакова, заместитель начальника отдела ФСКН России.
Потери при транспортировке и хранении материально-производственных запасов неизбежны. Наиболее серьезное влияние для субъектов предпринимательской деятельности, в том числе организаций розничной торговли и общественного питания, оказывают потери, возникающие вследствие естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров, так называемая естественная убыль. Учитывая, что потери возникают в течение всего года, их размер может быть значительным. Несомненно, что правильное применение норм естественной убыли позволило бы оптимизировать налоговую базу по налогу на прибыль.
Несмотря на то что нормы естественной убыли существуют давно, споры о порядке их применения в последние годы не утихают. В наиболее сложной ситуации организации оказались с 2002 по первое полугодие 2005 года. Но и сегодня ситуация окончательно не решена.
Рассмотрим нормативные правовые акты, регламентирующие порядок налогового учета естественной убыли в пределах установленных норм, и наиболее актуальные вопросы, связанные с применением этих актов.
Федеральный закон 06.08.2001 № 110-ФЗ ввел в действие с 1 января 2002 года главу 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. В подпункте 2 пункта 7 статьи 254 этой главы было предусмотрено, что к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются, в том числе, потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, которые должны быть утверждены в порядке, установленном Правительством РФ. Однако нормы утверждены не были, и следовательно, применение указанной нормы оказалось невозможным.
Порядок утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей утвержден постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 № 814. Согласно этому документу нормы естественной убыли, применяемые для определения допустимой величины безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов, разрабатываются с учетом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль, и подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в пять лет.
В этом же постановлении определены министерства и ведомства, которым поручено разработать нормы естественной убыли по отраслям экономики, а также установлен срок для утверждения норм - до 1 января 2003 года.
В приказе Минэкономразвития России от 31.03.2003 № 95 "Об утверждении методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли" введено понятие "естественная убыль", предусмотрены основные принципы и критерии, учитываемые при определении норм естественной убыли, а все субъекты РФ подразделены на климатические группы.
В соответствии с приведенным определением под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.
Вместе с тем ни постановление Правительства РФ, ни приказ Минэкономразвития России не могли оказать существенного влияния на налоговый учет. Дело в том, что конкретные нормы естественной убыли не были утверждены и, как следствие, организации не могли учитывать возникающие потери, связанные с усушкой, утряской, раскрошкой, утечкой и иными факторами, в результате воздействия которых происходит уменьшение товарно-материальных ценностей. Ситуация требовала скорейшего решения, но разработка ведомствами норм естественной убыли затягивалась. С целью создания наиболее благоприятных условий для налогоплательщиков в главу 25 НК РФ внесены изменения.
Согласно статье 7 Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ, которым были внесены изменения в главу 25 НК РФ, до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ, применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти. Особо следует отметить, что действие указанных норм распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года. Таким образом, организации были вправе произвести пересчет налоговых обязательств по налогу на прибыль более чем за три года - с 2002-го по 2005-й.
Следовательно, организации розничной торговли могли начиная с 2002 года применять нормы естественной убыли, приведенные в письме Минторга РСФСР от 21.05.1987 № 085 "О нормах естественной убыли продовольственных товаров в торговле" (далее - письмо Минторга РСФСР № 085)*.
Примечание:
* Действие утвержденных приказом МВЭС России от 19.12.1997 № 631 норм естественной убыли продовольственных товаров для всех организаций торговли независимо от форм собственности было приостановлено приказом Минэкономразвития России от 17.01.2001 № 8.
Действие указанных норм продолжается и в настоящее время. Возможность применения данных норм подтверждена письмом Минфина России от 08.11.2007 № 03-03-06/1/783.
В приложениях к письму Минторга РСФСР № 085 приведены нормы естественной убыли, а также инструкции по их применению в зависимости от вида продукции и вида деятельности, осуществляемой организацией. В частности, установлены нормы для организаций торговли, на складах и базах организаций розничной торговли и общественного питания.
Например, в Инструкции по применению норм естественной убыли продовольственных товаров в розничной сети государственной и кооперативной торговли (приложение № 2 к письму) разъяснено, что нормы естественной убыли установлены на возмещение потерь, образующихся при хранении товаров в подсобном помещении и на прилавках, а также при подготовке к продаже и продаже товаров вследствие усушки, распыла, раскрошки, образующейся при продаже товаров (за исключением карамели обсыпной и сахара-рафинада), утечки (таяние, просачивание), розлива при перекачке и продаже жидких товаров, расхода веществ на дыхание (мука, крупа).
Нормы, установленные письмом Минторга РСФСР № 085, дифференцированы в зависимости от группы магазинов - первой или второй. К торговым организациям первой группы относятся магазины самообслуживания, включая универсамы, а также иные магазины с годовым товарооборотом не менее 4 млн руб. при торговой площади более 400 кв.м. Остальные магазины относятся ко второй группе.
Кроме того, как отмечено в пункте 4 инструкции, утвержденные нормы являются предельными и применяются только в тех случаях, когда при проверке фактического наличия товаров окажется недостача против учетных остатков. Следует учитывать, что списание естественной убыли товаров может производиться только после инвентаризации товаров на основе соответствующего расчета. Порядок проведения инвентаризации определен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49. Дополнительно необходимо отметить, что нормы естественной убыли свежих картофеля, овощей, фруктов и плодов установлены приказом Министерства торговли СССР от 26.03.1980 № 75.
И, наконец, приказом Минэкономразвития России от 07.09.2007 № 304 были утверждены нормы естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания (далее - приказ Минэкономразвития России № 304)*.
Примечание:
* Приказ Минэкономразвития России № 304 вступает в силу по истечении 10 дней со дня официального опубликования. Опубликован 24.03.2008 в "Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти" и, соответственно, вступил в силу 04.04.2008.
Как и в письме Минторга РСФСР № 085, в приказе нормы естественной убыли предусмотрены для различных групп продовольственных товаров, к основным из которых следует отнести:
Нормы естественной убыли продовольственных товаров приведены в 49 приложениях к данному письму и классифицированы не только в зависимости от вида продукции, но и иных факторов (условий хранения, способов охлаждения и замораживания, видов упаковки и других факторов). Кроме того, указанным письмом определены нормы потерь сухого льда и потерь от боя стеклянной тары.
Сравнение норм естественной убыли, установленных письмом Минторга РСФСР № 085 и приказом Минэкономразвития России № 304, показывает, что, несмотря на общие принципы установления норм, ряд критериев имеет существенные различия. Наиболее значимые расхождения отражены в таблице.
Таблица
Сравнительный анализ старых и новых норм естественной убыли
Критерий |
Письмо Минторга РСФСР № 085 |
Приказ Минэкономразвития России № 304 |
Вид торговой организации |
Нормы дифференцированы в зависимости от вида торговых организаций |
|
Территориально-зональный |
Территория РФ и бывших республик СССР распределена в целях применения норм естественной убыли на две зоны |
Нормы естественной убыли различны для трех климатических групп#: |
Временной |
Нормы естественной убыли не зависят от времени года |
Для некоторых видов товаров нормы естественной убыли установлены различными для каждого квартала |
Условия хранения |
Различные условия хранения не предусмотрены |
Нормы естественной убыли зависят от условий хранения |
Прочие факторы |
Практически не регламентированы |
Применяемые нормы в значительной степени зависят от вида применяемой упаковки продукции и условий замораживания |
Примечание:
# Распределение субъектов по климатическим группам приведено в приказе Минэкономразвития России от 31.03.2003 № 95.
Дополнительно следует отметить, что приказ Минэкономразвития России № 304 в отличие от письма Минторга РСФСР № 085 не содержит инструкций по применению норм естественной убыли продовольственных товаров, а также примеров расчета естественной убыли. Это предоставляет некоторую степень свободы при определении убыли в зависимости от применяемого порядка учета товаров.
Сравним предельный размер естественной убыли по старым и новым нормам.
Возьмем за основу следующие данные:
Старая норма естественной убыли составляла 0,086 %. Следовательно, предельный размер естественной убыли колбасы равнялся:
13 848 кг х 0,086 % : 100 = 11,9 кг.
Новая норма составляет 0,22 (условно возьмем норму для первой климатической группы). Тогда предельный размер естественной убыли составляет:
13 848 кг х 0,22 % : 100 = 30,5 кг.
Как видим, новые нормы позволят списать варено-копченой колбасы в пределах норм естественной убыли в 2,5 раза больше.
В целом новые нормы позволяют списывать в пределах норм естественной убыли товарно-материальные ценности в большем размере, чем ранее. Следовательно, их применение позволит снизить налоговую базу по налогу на прибыль.
